Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 03.08.2026 р. № 4444/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

 

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) розглянула звернення від (     ) щодо практичного застосування норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків  повідомив, що він є фізичною особою – підприємцем, платником єдиного податку третьої групи. Відповідно до Витягу з реєстру платників єдиного податку, платником податку зареєстровано такі види економічної діяльності: 47.61, 47.91, 58.11, 58.12, 58.13, 58.14, 58.19, 58.29, 62.01, 62.02, 62.09, 63.11, 63.12, 6399, 70.22, 73.11, 73.12, 74.30, 74.90, 85.59, 85.60 та 90.03.  Основний вид економічної діяльності – видання книг.

Платник податків є автором книг та самостійно розміщує їх на міжнародній цифровій платформі Amazon Kindle Direct Publishing (Amazon KDP) під власним обліковим записом та здійснює подальшу реалізацію примірників книг кінцевим споживачам через інфраструктуру платформи Amazon.

Економічна модель полягає у перетворенні власних знань і досвіду в авторські твори (книги), виготовлення їх примірників та систематичній реалізації таких примірників кінцевим споживачам на міжнародному ринку. Реалізуються електронні та друковані книги. За результатами реалізації таких товарів кінцевим покупцям Amazon перераховує  виручку на користь автора, який розмістив відповідні книги через власний обліковий запис платформи. Усі кошти надходять  на рахунки, які відкриті виключно для здійснення підприємницької діяльності.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи має право фізична особа – підприємець (платник єдиного податку третьої групи) здійснювати діяльність зі створення, видання та реалізації власних електронних та друкованих книг через міжнародну платформу Amazon KDP у межах зареєстрованих видів діяльності? 

2. Чи відповідає діяльність із самостійного створення, підготовки, видання та продажу електронних і друкованих книг через Amazon KDP зареєстрованому КВЕДу 58.11 «Видання книг» та іншим зареєстрованим видам діяльності платника податків?  

3. Чи включаються кошти, отримані від Amazon KDP за реалізацію  електронних та друкованих книг власного авторства, до складу доходу платника єдиного податку третьої групи?

4. Чи є такі надходження доходом від господарської діяльності фізичної особи – підприємця, що здійснюється в межах зареєстрованих видів економічної діяльності, а не пасивним доходом у вигляді роялті у розумінні     п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Кодексу?  

5. Чи впливає на порядок оподаткування та відображення доходу використання платіжної системи Payoneer як посередника між Amazon KDP та рахунком фізичної особи – підприємця?  

6. Яка дата вважається датою отримання доходу фізичної особи – підприємця – платника єдиного податку за схемою Amazon KDP - Payoneer - валютний рахунок фізичної особи – підприємця – гривневий рахунок фізичної особи – підприємця: дата надходження коштів у платіжній системі Payoneer чи дата фактичного зарахування коштів на банківський рахунок фізичної особи – підприємця чи дата зарахування коштів на банківський рахунок платника податків?   

7. За яким офіційним курсом та на яку дату дохід, виражений в іноземній валюті, перераховується у гривні для цілей визначення доходу платника єдиного податку третьої групи?  

8. Чи виникає у платника податку єдиного податку третьої групи додатковий дохід (зокрема, у вигляді валютної різниці) при подальшому продажу або конвертації раніше отриманої іноземної валюти у гривню, якщо дохід уже визнано на дату надходження валюти за офіційним курсом Національного банку України (далі – НБУ)?   

9. Чи визначається сума доходу платника єдиного податку виходячи з повної суми надходжень від реалізації книг, чи доходом є сума, фактично зарахована на рахунок фізичної особи – підприємця (з урахуванням того, що комісії та збори платформи Amazon і сервісу Payoneer, а також, утриманий за межами України, на рахунок фізичної особи – підприємця не надходять)?  

10. Чи зменшує сума податку, утриманого нерезидентом за межами України (зокрема за ставкою 10 відсотків до форми W-8BEN та Конвенцією між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал (https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/ 840_576#Text), яка ратифікована Законом України № 180/95-ВР від 26.05.1995, є чинною в українсько-американських податкових відносинах з 05.06.2000 (далі – Конвенція)), базу оподаткування єдиним податком та/або суму єдиного податку, що сплачується фізичною особою – підприємцем третьої групи в Україні?

11. Чи є підставою для втрати права перебування на спрощеній системі оподаткування отримання фізичною особою – підприємцем доходів від реалізації електронних та друкованих книг через Amazon KDP за описаною схемою діяльності?    

Щодо питань першого, третього – дев’ятого та одинадцятого

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до ст. 418 ЦКУ право інтелектуальної власності – це право особи на результат інтелектуальної, творчої діяльності або на інший об’єкт права інтелектуальної власності, визначений ЦКУ та іншим законом.

Право інтелектуальної власності становлять особисті немайнові права інтелектуальної власності та (або) майнові права інтелектуальної власності, зміст яких щодо певних об’єктів права інтелектуальної власності визначається ЦКУ та іншим законом.

Статтею 420 та частиною першою ст. 433 ЦКУ визначено об’єкти права інтелектуальної власності.

Правила та умови розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності (у тому числі використання об’єкта права інтелектуальної власності) визначено главою 75 ЦКУ.

Статтею 1107 ЦКУ визначено види правочинів щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності.

Відповідно до п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Кодексу роялті – це будь-який платіж, в тому числі платіж, що сплачується користувачем об’єктів авторського права і (або) суміжних прав на користь організацій колективного управління, відповідно до Закону України від 15 травня 2018 року № 2415-VIII «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав», отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп’ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані:

як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);

за придбання примірників (копій, екземплярів) об’єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);

за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об’єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;

за передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об’єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов’язковим згідно із законодавством України;

за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Слід зазначити, що розпорядження об’єктами права інтелектуальної власності здійснюється на підставі договорів згідно з нормами Цивільного кодексу України, при цьому будь-який платіж отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності є роялті.

Враховуючи зазначене, якщо фізичною особою – підприємцем – платником єдиного податку отримується від Amazon KDP дохід у вигляді виручки за реалізовані примірники (копії, екземпляри) об’єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання, то сума такої виручки не роялті у розумінні п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Відповідно до ст. 42 Конституції України кожен має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом.

Згідно зі ст. 1 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 959) зовнішньоекономічна діяльність – це, зокрема, діяльність суб’єктів господарської діяльності України та іноземних суб’єктів господарської діяльності, побудована на взаємовідносинах між ними, що має місце як на території України, так і за її межами.

Фізичні особи мають право здійснювати зовнішньоекономічну діяльність з моменту набуття ними цивільної дієздатності згідно з законами України. Фізичні особи, які мають постійне місце проживання на території України, користуються зазначеним правом, якщо вони зареєстровані як підприємці у порядку, визначеному законом (частина друга ст. 5 Закону № 959).

Відносини, що виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, Законом України від 21 червня 2018 року № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції» (далі – Закон № 2473), іншими законами України, а також нормативно-правовими актами Національного банку України (далі – НБУ), прийнятими відповідно до Закону № 2473.

Принципи валютного регулювання, які викладені у ст. 2 Закону № 2473, передбачають, зокрема, право фізичних та юридичних осіб – резидентів укладати угоди з резидентами та (або) нерезидентами та виконувати зобов'язання, пов’язані з цими угодами, у національній валюті чи в іноземній валюті, у тому числі відкривати рахунки у фінансових установах інших країн.

Частиною третьою ст. 4 Закону № 2473 передбачено, що резиденти з урахуванням обмежень, визначених Законом № 2473 та іншими законами України, мають право відкривати рахунки в іноземних фінансових установах та здійснювати через такі рахунки валютні операції.

При цьому порядок відкриття рахунків в іноземних фінансових установах регулюється законодавством тієї країни, в якій відкривається рахунок.

Порядок проведення розрахунків за валютними операціями визначається НБУ (частина четверта ст. 5 Закону № 2473).

Постановою Правління НБУ від 02 січня 2019 року № 5 затверджено Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, яке визначає заходи захисту, запроваджені НБУ, порядок їх застосування (порядок здійснення валютних операцій в умовах запроваджених цим Положенням заходів захисту), а також порядок здійснення окремих операцій в іноземній валюті (далі – Положення № 5).

Відповідно до абзацу першого п. 16 розділу I Положення № 5 розрахунки за зовнішньоекономічними операціями здійснюються виключно через рахунки в банках.

Пунктом 23 розділу II Положення № 5 передбачено що, зокрема, грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в Україні в банку.

При цьому термін «товар» уживається у значенні, визначеному Законом   № 959, відповідно до ст. 1 якого товар – це будь-яка продукція, послуги, роботи, права інтелектуальної власності та інші немайнові права, призначені для продажу (оплатної передачі) (п. 2 розділу I Положення № 5).

Виходячи із зазначеного, чинним законодавством не заборонено фізичним особам – резидентам відкривати рахунки у фінансових установах інших країн та отримувати кошти від провадження господарської зовнішньоекономічної діяльності.

Одночасно зауважуємо, що, Payoneer – це міжнародні платіжні системи, а отже рахунок відкритий у вказаних системах не вважається рахунками, відкритими у банківській установі.

Порядок застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності регулюється главою 1 розділу XIV Кодексу.

Відповідно до п. 292.1 ст. 292 Кодексу доходом для фізичної особи – підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ст. 292 Кодексу. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Дохід, виражений в іноземній валюті, перераховується у гривнях за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим НБУ на дату отримання такого доходу (п. 292.5 ст. 292 Кодексу).

Датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) (п. 292.6 ст. 292 Кодексу).

Ведення обліку і складення звітності платниками єдиного податку визначено ст. 296 Кодексу.

Так, відповідно до п. 296.3 ст. 296 Кодексу платники єдиного податку третьої групи подають до контролюючого органу податкову декларацію платника єдиного податку у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду.

Податкова декларація платника єдиного податку складається наростаючим підсумком з урахуванням норм п.п. 296.5 і 296.6 ст. 296 Кодексу (п. 296.7 ст. 296 Кодексу).

Таким чином, якщо кошти, отримані від здійснення зовнішньоекономічної діяльності, зараховані на рахунок, відкритий у системі Payoneer та в подальшому перераховуються на рахунок, відкритий у банківській установі в Україні для здійснення підприємницької діяльності (впродовж звітного періоду, але не пізніше річного податкового (звітного) періоду), то такі кошти включаються до доходу фізичної особи – підприємця – платника єдиного податку та оподатковуються у порядку, визначеному главою 1 розділу XIV Кодексу.

Датою отримання зазначеного доходу є дата надходження коштів на рахунок, відкритий у системі Payoneer.

При цьому для фізичної особи – підприємця усі вартісні показники, що включаються до доходу, відображаються у національній валюті України. Тобто, показники, виражені в іноземній валюті, перераховуються у національну валюту за офіційним курсом гривні до іноземних валют, встановленим НБУ на дату їх отримання у системі Payoneer.

Разом з тим, якщо зазначені кошти залишаються на кінець звітного податкового періоду на рахунку, відкритому у системі Payoneer, тобто не зараховуються на рахунок, відкритий у банківській установі України для здійснення підприємницької діяльності, або зараховуються на рахунок в Україні, який відкритий для власних потреб, то такі кошти оподатковуються як іноземний дохід за правилами, встановленими для платників податків – фізичних осіб.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб визначено розділом ІV Кодексу, відповідно до п.п. 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 якого об’єктом оподаткування резидента є іноземні доходи, отримані з джерел за межами України.

Оподаткування іноземних доходів встановлено п. 170.11 ст. 170 Кодексу, відповідно до п.п. 170.11.1 якого у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку - отримувача, який зобов'язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім випадків, визначених цим підпунктом.

Крім того, згідно з п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу дохід, визначений ст. 163 Кодексу, є об’єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу .

Згідно із п. 164.4 ст. 164 Кодексу під час отримання доходів у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом НБУ, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.

Отже, дохід, отриманий фізичною особою – резидентом з джерел за межами України, включається до загального річного оподатковуваного доходу як іноземний дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Відповідно до п. 296.1 ст. 296 Кодексу фізичні особи – підприємці – платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть облік у довільній формі шляхом помісячного відображення отриманих доходів.

Облік доходів та витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Згідно з п.п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п.п. 44.1 ст. 44 Кодексу.

Враховуючи вищенаведене, доходом фізичної особи – підприємця – платника єдиного податку третьої групи є сума, визначена у первинному документі (інвойсі, платіжній інструкції тощо), перерахована у гривнях за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим Національним банком України на дату отримання коштів на рахунок, відкритий у системі Payoneer.

При цьому, фізична особа – підприємець, платник єдиного податку третьої групи не має права зменшити суму єдиного податку на податки, які утримуються  безпосередньо маркетплейсом.

Щодо питання другого

Відповідно до п. 299.1 ст. 299 Кодексу реєстрація суб’єкта господарювання як платника єдиного податку здійснюється шляхом внесення відповідних записів до реєстру платників єдиного податку.

До реєстру платників єдиного податку вносяться, зокрема, відомості про види господарської діяльності (п.п. 8 п. 299.7 ст. 299 Кодексу).

Згідно з п.п. 5 п. 298.3 ст. 298 Кодексу у заяві про застосування спрощеної системи оподаткування зазначаються обрані суб’єктом господарювання види господарської діяльності згідно з Класифікатором видів економічної діяльності ДК 009:2010.

Класифікація видів економічної діяльності ДК 009:2010 (далі – КВЕД ДК 009:2010) затверджена наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010
№ 457, зі змінами та доповненнями.

Абзацом другим п. 1 Наказу № 457 визначено, що основне призначення Класифікації видів економічної діяльності – визначати та кодувати основні та другорядні види економічної діяльності юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців.

КВЕД – це статистичний інструмент для впорядкування економічної інформації. Код виду діяльності не створює прав чи обов’язків для підприємств та організацій, не спричиняє жодних правових наслідків. 

Будь-яке використання КВЕД не для статистичних потреб (адміністративних або нормативних) здійснюють самі користувачі за власними правилами, відповідаючи за це та належно пояснюючи таке використання (абзаци восьмий, десятий п. 1 КВЕД ДК 009:2010).

При цьому наказом Державного комітету статистики України від 23.12.2011 № 396 затверджено Методологічні основи та пояснення до позицій Класифікації видів економічної діяльності.

Отже, фізична особа – підприємець – платник єдиного податку за власним бажанням обирає відповідно до КВЕД ДК 009:2010 вид господарської діяльності, який планує здійснювати.

Разом з цим з питання щодо відповідності діяльності із створення, підготовки, видання та продажу електронних та друкованих книг через Amazon KDP зареєстрованому КВЕД 58.11 доцільно звернутися до Державної служби статистики України.

Щодо питання десятого

Положення Конвенції застосовуються до «осіб, що є резидентами однієї чи обох Договірних Держав, а також до інших осіб, якщо це спеціально передбачено в Конвенції» (п. 1 ст. 1 (Загальна сфера застосування) та до існуючих в Договірних Державах (Україні та США) податків, які зазначено у ст. 2 (Податки, на які поширюється Конвенція), а саме:

а) у Сполучених Штатах Америки: Федеральні податки на дохід, які запроваджені Внутрішнім Кодексом Доходів (за винятком податку на накопичення валового прибутку, податку на приватну холдингову компанію, податків на соціальне страхування) та акцизного податку, що стягується з інвестиційних доходів приватних фондів (в подальшому податок США);

b) в Україні: податок на дохід (прибуток) підприємств та прибутковий податок з громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства.

Конвенція буде застосовуватись також до будь-яких суттєво подібних податків, які будуть запроваджені після дати підписання Конвенції в додаток до або замість  вже існуючих  податків, включаючи податки, які суттєво подібні до тих, які у даний час існують в одній Договірній Державі, але не в іншій Договірній Державі і які пізніше введено іншою Договірною Державою. Компетентні органи однієї Договірної Держави повинні повідомляти один одного про будь-які значні зміни, які були зроблені по відношенню до податкового законодавства та будь-які офіційні опубліковані матеріали, які відносяться до застосування Конвенції, включаючи пояснення, інструкції і правила або юридичні рішення (п. 2 ст. 2 Конвенції).

Конвенція також буде застосовуватись до будь-якого податку на нерухомість, визначеного у пункті 1 h) Статті 3 (Загальні визначення), який введений однією з Договірних Держав після дати підписання Конвенції, але тільки якщо такий податок передбачений законодавством такої Договірної Держави ( п. 3 ст. 2 Конвенції).

Отже, згідно з нормами Конвенції її сфера обмежується конкретним переліком загальнодержавних податків на доходи та майно. Єдиний податок не включений до такого переліку, і відповідно, норми Конвенції на нього не поширюються.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватис