Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 03.08.2026 р. № 4481/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення Центру щодо оподаткування ПДВ та податком на прибуток підприємств операцій з безоплатної передачі майна, отриманого як гуманітарна та/або благодійна допомога, закладом охорони здоров’я приватної форми власності та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Центр є бюджетною неприбутковою організацією, закладом охорони здоров’я, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій, та зареєстрований платником ПДВ.

Відповідно до наказу Міністерства охорони здоров’я України від 12.03.2022 № 474 «Деякі питання отримання гуманітарної та благодійної допомоги в умовах воєнного стану» на Центр покладено функції щодо організації прийняття, обліку та подальшого розподілу гуманітарної та благодійної допомоги між закладами охорони здоров’я та іншими набувачами згідно із затвердженими розподілами.

У межах виконання зазначених функцій Центр здійснює передачу отриманої гуманітарної та/або благодійної допомоги, зокрема лікарських засобів, медичних виробів та медичного обладнання закладам охорони здоров’я, у тому числі приватної форми власності, які уклали договір з Національною службою здоров’я України про медичне обслуговування населення за програмою медичних гарантій.

Враховуючи вищевикладене, Центр просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. чи звільняється від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.15 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ операція з безоплатної передачі гуманітарної та/або благодійної допомоги закладу охорони здоров’я приватної власності, який уклав договір з НСЗУ;
2. чи виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання податкової накладної на суму перевищення мінімальної бази оподаткування над фактичною ціною постачання при безоплатній передачі такого майна; який порядок оформлення таких податкових накладних та інших документів при здійсненні такої передачі на платника та неплатника ПДВ; чи відрізняється підхід до реєстрації податкових накладних у разі якщо відбувається безоплатна передача майна, що надійшла на баланс Центру з ПДВ;
3. чи має право отримувач гуманітарної допомоги компенсувати Центру суму ПДВ шляхом перерахування коштів на електронний рахунок у Системі електронного адміністрування ПДВ (далі – СЕА ПДВ) та чи впливає таке перерахування на показники формули, визначеної статтею 200¹ розділу V ПКУ;
4. чи вважатиметься перерахування коштів компенсацією вартості переданого майна та чи вплине це на кваліфікацію операції як безоплатної передачі;
5. чи може отримання Центром коштів у сумі податкових зобов’язань з ПДВ розглядатися як порушення вимог щодо діяльності неприбуткової організації та бути підставою для виключення з Реєстру неприбуткових операцій?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу I ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Загальні засади благодійної діяльності в Україні визначаються Законом України від 05 липня 2012 року № 5073-VI «Про благодійну діяльність та благодійні організації» (далі – Закон № 5073), що забезпечує правове регулювання відносин у суспільстві, спрямованих на розвиток благодійної діяльності, утвердження гуманізму і милосердя, забезпечує сприятливі умови для утворення і діяльності благодійних організацій.

Правові, організаційні, соціальні засади отримання, надання, оформлення, розподілу і контролю за цільовим використанням гуманітарної допомоги визначає Закон України від 22 жовтня 1999 року № 1192-XIV «Про гуманітарну допомогу» зі змінами (далі – Закон № 1192).

Отримувачами гуманітарної допомоги є юридичні особи, а також акредитовані представництва іноземних держав, міжнародних та іноземних гуманітарних організацій в Україні (без створення юридичної особи), визначені у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку отримувачами гуманітарної допомоги, у межах переліку відповідно до пункту 5 статті 1 Закону № 1192.

Набувачі гуманітарної допомоги – фізичні та юридичні особи, які потребують допомоги і яким вона безпосередньо надається. Набувачі гуманітарної допомоги із статусом юридичної особи визначаються відповідно до підпунктів «а», «б», «в», «г», «ґ», «д», «е», «є» пункту 5 статті 1 Закону № 1192 (пункт 6 статті 1 Закону № 1192).

Законодавство України про гуманітарну допомогу, як встановлено статтею 2 Закону № 1192, складається з Закону № 5073, Закону № 1192, інших нормативно-правових актів, міжнародних договорів, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України.

Облік і контроль за отриманням та цільовим використанням гуманітарної допомоги регламентується статтею 11 Закону № 1192.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996)).

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Пунктом 133.4 статті 133 розділу ІІІ ПКУ встановлено, що не є платниками податку на прибуток підприємств неприбуткові підприємства, установи та організації у порядку та на умовах, встановлених цим пунктом.

Так, згідно з підпункту 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 розділу ІІІ ПКУ неприбутковим підприємством, установою та організацією для цілей оподаткування податком на прибуток підприємств є підприємство, установа та організація (далі –неприбуткова організація), що одночасно відповідає таким вимогам:

утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації;

установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників у розумінні Цивільного кодексу України), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб.

Для цілей цього абзацу не вважається розподілом отриманих доходів (прибутків) фінансування видатків, визначених підпунктом 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 розділу ІІІ ПКУ;

установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду, іншим юридичним особам, що здійснюють недержавне пенсійне забезпечення відповідно до закону (для недержавних пенсійних фондів), або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення). Положення цього абзацу не поширюється на об’єднання та асоціації об’єднань співвласників багатоквартирних будинків та житлово-будівельні кооперативи;

внесена контролюючим органом до Реєстру.

Положення абзаців третього і четвертого підпункту 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 розділу ІІІ ПКУ щодо вимог наявності установчих документів не поширюються на бюджетні установи.

Як встановлено абзацом першим підпункту 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 розділу ІІІ ПКУ, доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами.

При цьому пункту 133.4 статті 133 розділу ІІІ ПКУ на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану застосовується з урахуванням положень пункту 63 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ.

Відповідно до підпункту 133.4.6 пункту 133.4 статті 133 розділу ІІІ ПКУ до переліку неприбуткових організацій, що відповідають вимогам пункту 133.4 статті 133 Кодексу і не є платниками податку на прибуток підприємств, зокрема, можуть бути віднесені

бюджетні установи.

Відповідно до підпункту 14.1.17. пункту14.1 статті 14 розділу ІІІ ПКУ термін бюджетна установа вживається у значенні, наведеному у Бюджетному кодексі України (далі – БКУ).

Бюджетні установи – це органи державної влади, органи місцевого самоврядування, а також організації, створені ними у встановленому порядку, що повністю утримуються за рахунок відповідно державного бюджету чи місцевого бюджету. Бюджетні установи є неприбутковими (пункту 12 частини першої статті 2 БКУ).

Бюджетні установи здійснюють свою діяльність на основі кошторису, що згідно з пункту 30 частини першої статті 2 БКУ є основним плановим фінансовим документом бюджетної установи, яким на бюджетний період встановлюються повноваження щодо отримання надходжень і розподіл бюджетних асигнувань на взяття бюджетних зобов’язань та здійснення платежів для виконання бюджетною установою своїх функцій та досягнення результатів, визначених відповідно до бюджетних призначень.

Відповідно до частини четвертої статті 13 БКУ власні надходження бюджетних установ отримуються додатково до коштів загального фонду бюджету і включаються до спеціального фонду бюджету.

Власні надходження бюджетних установ поділяються на такі групи:

перша група – надходження від плати за послуги, що надаються бюджетними установами згідно із законодавством;

друга група – інші джерела власних надходжень бюджетних установ.

Тож, якщо бюджетну установу включено до Реєстру, то така установа не сплачує податок на прибуток з доходів, передбачених кошторисом та отриманих у встановленому порядку згідно з профільним законодавством, за умови, що такі доходи відповідно до кошторису використовуються такою неприбутковою організацією виключно для фінансування видатків на її утримання, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами, та не здійснюється розподіл доходів серед засновників такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб.

На період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану не вважається порушенням вимог пункту 133.4 статті 133 розділу ІІІ ПКУ здійснення неприбутковою організацією передачі майна, надання послуг, благодійної допомоги, використання доходів (прибутків) для фінансування видатків, не пов’язаних з реалізацією мети та напрямів діяльності, передбачених її установчими документами, на цілі та на користь отримувачів, що визначені пункту 63 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ.

При цьому операції неприбуткової організації із благодійною та гуманітарною допомогою мають здійснюватися відповідно до Законів № 5073 та № 1192 з дотриманням вимог пункту 133.4 статті 133 розділу ІІІ ПКУ.

Щодо податкової звітності, то формування доходів та видатків, які відображаються у Звіті про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, форма якого затверджена наказом Міністерства фінансів України від 17.06.2016 № 553, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 07.07.2016 за № 932/29062 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 28.04.2017 № 469) (далі – Звіт), здійснюється за правилами бухгалтерського обліку, на підставі належним чином складених первинних документів.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» – «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:

постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі:

ввезення товарів на митну територію України;

вивезення товарів за межі митної території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважається передача права власності на матеріальні активи за рішенням органу державної влади або органу місцевого самоврядування чи відповідно до законодавства (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ). 

Продаж (реалізація) товарів – будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під безоплатно наданими товарами розуміються, зокрема товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів (підпункт 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під ввезенням товарів на митну територію України і вивезенням товарів за межі митної території України розуміється сукупність дій, пов'язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до Митного кодексу України (підпункт 14.1.21¹ пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).    

Операції, зазначені у статті 185 розділу V ПКУ, крім операцій, що не є об’єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною у підпункті «а» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, яка є основною, а саме 20 відсотків (пункт 194.1 статті 194 розділу V ПКУ).

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

На дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін (пункт 201.1 статті 201 розділу V ПКУ).

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи, ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Підпунктом 197.1.15 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ передбачено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з надання благодійної допомоги, зокрема безоплатне постачання товарів/послуг благодійним організаціям, утвореним і зареєстрованим відповідно до законодавства, а також надання такої допомоги благодійними організаціями набувачам (суб’єктам) благодійної допомоги відповідно до законодавства про благодійну діяльність та благодійні організації.

Під безоплатним постачанням слід розуміти постачання товарів/послуг благодійним організаціям та набувачам благодійної допомоги без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації. У разі недотримання умов, визначених підпункті 197.1.15 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, такі операції оподатковуються ПДВ на загальних підставах. 

Не підлягають звільненню від оподаткування ПДВ операції з надання благодійної допомоги у вигляді зазначених у розділі VI ПКУ підакцизних товарів, цінних паперів (крім наданих ендавментів, зазначених у розділі IV ПКУ), нематеріальних активів і товарів/послуг, призначених для використання в господарській діяльності.

 При цьому режим звільнення від оподаткування ПДВ, передбачений пунктом 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, поширюється на операції із ввезення товарів (крім підакцизних) на митну територію України (пункт 197.4 статті 197 розділу V ПКУ).

Водночас відповідно до абзацу четвертого пункту 32¹ підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ тимчасово, протягом дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, не є постачанням товарів та послуг операції з безоплатної (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) передачі/надання товарів та послуг Збройним Силам України, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Державній службі України з надзвичайних ситуацій, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв'язку та захисту інформації України, добровольчим формуванням територіальних громад, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з'єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, а також на користь центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладів охорони здоров'я державної, комунальної власності, та/або структурних підрозділів з питань охорони здоров'я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, крім випадків, якщо такі операції з постачання товарів та послуг оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ. До наведених у пункті 32¹ підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ операцій норми пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ не застосовуються.

Правові основи функціонування СЕА ПДВ регулюються статтею 200¹ розділу V ПКУ та регламентуються Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569, зі змінами (далі – Порядок № 569).

 Враховуючи викладене та виходячи з аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

Якщо платником (Товариством) здійснюється безоплатна (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) передача товарів (лікарських засобів, медичних виробів та медичного обладнання) зазначеній у пункті 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ категорії суб’єктів, зокрема закладам охорони здоров’я державної, комунальної власності, то така операція не є постачанням товарів/послуг згідно з вказаним вище пунктом ПКУ і, відповідно, не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Якщо платником (Товариством) здійснюється операція з постачання (у тому числі безоплатного) товарів (лікарських засобів, медичних виробів та медичного обладнання) іншим особам, які не зазначені у пункті 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ (зокрема, закладам охорони здоров’я приватної форми власності), то такі операції відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку (крім випадків, якщо такі операції звільняються від оподаткування ПДВ).

Операції з безоплатного постачання благодійної допомоги (лікарських засобів, медичних виробів та медичного обладнання) звільнятимуться від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.15 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ за умови дотримання вимог, визначених підпунктом 197.1.15 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ та нормами Закону № 5073, а саме, що: 

однією із сторін при здійсненні таких операцій є обов’язково суб’єкт, що має статус благодійної організації, утвореної і зареєстрованої відповідно до законодавства;

постачання благодійної допомоги повинно бути безоплатним, а саме без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації;

благодійна допомога не надається у вигляді зазначених у розділі VI ПКУ підакцизних товарів, цінних паперів (крім наданих ендавментів, зазначених у розділі IV ПКУ, нематеріальних активів і товарів/послуг, призначених для використання в господарській діяльності. 

Отже, оскільки відповідно до інформації, наведеної у зверненні, безоплатна передача майна здійснюється без участі благодійної організації (ні Центр, ні заклад охорони здоров’я приватної власності не мають статусу благодійної організації), підстави для застосування звільнення від оподаткування ПДВ, визначеного підпунктом 197.1.15 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, при передачі Центром благодійної допомоги (лікарських засобів, медичних виробів та медичного обладнання) закладу охорони здоров’я приватної форми власності відсутні.

Таким чином, операція з безоплатної п