Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.08.2026 р. № 4624/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків з ПДВ у разі отримання гарантійного платежу за договором суборенди нерухомого майна, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство планує укласти договір суборенди нерухомого майна. За умовами договору суборендар сплачує орендну плату, гарантійний платіж, компенсацію комунальних та сервісних послуг та інші платежі. При цьому гарантійний платіж утримується орендодавцем протягом строку дії договору як забезпечення виконання суборендарем своїх зобов’язань. Проценти на суму гарантійного платежу не нараховуються. Договором також передбачено право орендодавця у разі порушення суборендарем умов договору зараховувати гарантійний платіж у рахунок погашення заборгованості зі сплати орендної плати, комунальних, сервісних послуг, штрафних санкцій, витрат на ремонт та інших витрат.

Враховуючи вищевикладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. чи нараховується ПДВ на суму гарантійного платежу при його сплаті суборендарем (на дату надходження платежу), якщо договором передбачено право орендодавця у майбутньому утримати оплату за послуги, які є об’єктом оподаткування ПДВ;
2. чи має бути нарахований ПДВ, якщо передбачено, що гарантійний платіж використовується одночасно для погашення вартості послуг, які є об’єктом оподаткування ПДВ, та штрафних санкцій, які не є об’єктом оподаткування ПДВ?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу I ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі − Закон № 996)).

 Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

 Згідно з підпунктами «а» та «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

 Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, ПДВ та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів / послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Відповідно до вимог ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції постачальника - платника ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ, а не операції з отримання гарантійного (забезпечувального) платежу. Разом з тим ПКУ не містить окремих норм щодо особливостей оподаткування ПДВ гарантійних (забезпечувальних) платежів. Для цілей оподаткування визначальним є економічний зміст відповідної операції та умови договору, відповідно до яких здійснюється використання такого платежу.

Щодо питань 1,2

Якщо відповідно до умов договору на дату отримання гарантійного платежу такий платіж має виключно забезпечувальний характер і не є оплатою вартості послуг, що постачаються, то отримання такого платежу не є підставою для визначення податкових зобов’язань з ПДВ. Така сума гарантійного платежу не збільшує базу оподаткування ПДВ у Товариства при отриманні коштів від суборендаря, та, відповідно, податкова накладна на суму таких отриманих як гарантійний платіж коштів не складається.

У разі якщо в подальшому відповідно до умов договору гарантійний платіж або його частина зараховується в рахунок оплати вартості послуг, які є об’єктом оподаткування ПДВ, то на дату такого зарахування (якщо така подія є першою) у постачальника виникають податкові зобов’язання з ПДВ виходячи із суми, зарахованої як оплата вартості послуг.

Частина гарантійного платежу, яка використовується для погашення штрафних санкцій, не включається до бази оподаткування ПДВ, за умови що такі кошти не є оплатою вартості поставлених товарів/послуг.

Отже, податкові наслідки з ПДВ щодо сум гарантійного платежу визначаються залежно від фактичного напряму їх використання відповідно до умов договору та документального оформлення конкретної господарської операції.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).