Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 17.08.2026 р. № 4878/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення  щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством (платником ПДВ) опрацьовуються окремі питання, пов’язані із застосуванням норм пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ до операцій з постачання будівельно-монтажних робіт, а саме:

1) з якого періоду набрали чинності та підлягають застосуванню норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ щодо звільнення від оподаткування ПДВ окремих операцій з постачання будівельно-монтажних робіт з капітального ремонту, зокрема, чи діяли такі норми у 2020 році;

2) чи підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з  пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ операції з капітального ремонту згідно із зазначеними у зверненні договорами, укладеними з бюджетною установою (зокрема, капітальний ремонт покрівлі у житловому будинку; капітальний ремонт житлового будинку (підсилення несучих конструкцій);  капітальний ремонт житлового будинку (пошкодження в наслідок збройної агресії), які здійснюються відповідно до зазначених у зверненні договорів;

3) чи має право платник податку здійснити повернення замовнику коштів у розмірі суми ПДВ, якщо така сума була включена до договірної вартості робіт, відображена у податковому обліку та на неї були сформовані податкові зобов’язання;

4) чи виникає у платника ПДВ право на зменшення раніше задекларованих податкових зобов’язань з ПДВ у випадку такого повернення коштів;

5) який порядок коригування податкових зобов’язань з ПДВ у разі повернення замовнику частини коштів після підписання актів виконаних робіт та реєстрації податкової накладної, якщо з дати складання податкової накладної минуло понад 1095 календарних днів;

6) які документи є належною підставою для здійснення коригування податкових зобов’язань та складання розрахунку коригування до податкової накладної в описаній ситуації;

7) чи впливає на порядок оподаткування ПДВ та коригування податкових зобов’язань той факт, що замовником є бюджетна/державна установа;

8) у разі, якщо у платника ПДВ немає права на зменшення податкових зобов’язань, то як таке повернення коштів відобразити в обліку?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі –  Закон № 996)).

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Загальні положення про підряд (у тому числі будівельний підряд) визначено Главою 61 ЦКУ.

Правові та організаційні основи містобудівної діяльності встановлено Законом України від 17 лютого 2011 року № 3038-VI «Про регулювання містобудівної діяльності» із змінами і доповненнями (далі – Закон № 3038).

Будівництво – це нове будівництво, реконструкція, реставрація, капітальний ремонт об'єкта будівництва (пункт 1 частини першої статті 1 Закону № 3038).

Будівельні роботи – це роботи з нового будівництва, реконструкції, реставрації, капітального ремонту (пункт 2 Порядку виконання підготовчих та будівельних робіт, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України  від 13 квітня 2011 року № 466 із змінами і доповненнями).

Капітальний ремонт будинку – комплекс ремонтно-будівельних робіт, пов'язаних з відновленням або поліпшенням експлуатаційних показників будинку, із заміною або відновленням несучих або огороджувальних конструкцій, інженерного обладнання та обладнання протипожежного захисту без зміни будівельних габаритів об'єкта та його техніко-економічних показників (Правила утримання жилих будинків та прибудинкових територій, затверджені наказом Державного комітету України з питань житлово-комунального господарства від 17.05.2005 № 76, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25.08.2005 за № 927/11207, із змінами і доповненнями).

Житло – житловий будинок, квартира, кімната в гуртожитку, призначені для постійного або тимчасового проживання, житлове приміщення у нежитловій будівлі, призначене для тимчасового проживання, що відповідають вимогам до споживчої якості житла (пункт 3 частини першої статті 1 Закону України від 13 січня 2026 року № 4751-IX «Про основні засади житлової політики».

Об'єкти житлової нерухомості – це будівлі, зареєстровані згідно із законодавством як об'єкти житлової нерухомості, дачні та садові будинки. (підпункт 14.1.129 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Пунктом 194.1 статті 194 розділу V ПКУ встановлено, що операції, зазначені у статті 185 розділу V ПКУ, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються ПДВ за ставкою, зазначеною у підпункті «а» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, яка є основною.

ПДВ становить 20 відс., 7 і 14 відс. бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти.

Правила формування і коригування податкових зобов’язань і податкового кредиту  з   ПДВ,   а   також   складання   податкових   накладних  /  розрахунків

коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН), встановлено статтями 187, 192, 198, 199 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктами 201.1, 201.3, 201.5, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.

Податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача – платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Згідно з підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку – постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань з ПДВ лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.

Відповідно до пункту 50.1 статті 50 розділу ІІ ПКУ у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 розділу ІІ ПКУ) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти, визначено в узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом Міністерства фінансів України 09.08.2024 № 397.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС інформує.

Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання тих, чи інших товарів/послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій і місце їх постачання, а також враховувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.

Щодо питання 1

У 2020 році підлягали застосуванню норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, відповідно до яких звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти.

Норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ підлягали застосуванню починаючи з дати набрання чинності ПКУ, а саме з 01.01.2011.

Щодо питань 2, 7

З урахуванням норм пункту 1 частини першої статті 1 Закону № 3038, статей 5 і 13 Закону № 2518 під формулюванням «будівельно-монтажні роботи з будівництва житла», що застосовується у пункті 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, розуміється у тому числі реконструкція та реставрація житла, капітальний ремонт житла.

Так, під дію пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ підпадають операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва житла (у тому числі реставрації та капітального ремонту житла), оплата яких здійснюється за рахунок державних коштів, і, відповідно, вартість таких робіт необхідно формувати без ПДВ.

Отже, у випадку, якщо за своєю фактичною сутністю роботи, що виконуються відповідно до зазначених у зверненні договорів, підпадають під категорію будівельно-монтажних робіт з будівництва житла (у тому числі реставрації та капітального ремонту житла) і оплата таких робіт здійснюється за рахунок державних коштів, то операції підрядника (виконавця робіт) з постачання таких робіт замовнику підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 197.15 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

У разі недотримання умов, визначених у пункті 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, вказані вище операції підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.

З питання віднесення зазначених у зверненні робіт до категорії будівельно-монтажних робіт із капітального ремонту житла ДПС рекомендує звернутися до Міністерства у справах громад, територій та внутрішньо переміщених осіб України як до головного органу у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику, зокрема, у сфері будівництва, нормування у будівництві, містобудування, просторового планування територій та архітектури, а також у сфері житлової політики.

При цьому статус замовника (бюджетна/державна установа), не впливає на застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, оскільки визначальним для застосування вказаної пільги є факт оплати за рахунок державних коштів.

Правомірність нарахування ПДВ та застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ при здійсненні тих, чи інших операцій (у тому числі і зазначених у зверненні) може бути встановлено виключно за результатами проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Щодо питання 3 – 4

Якщо платником податку здійснювалися операції, які підлягали звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, але за такими операціями платником податку були нараховані податкові зобов’язання з ПДВ, то такий платник податку повинен відкоригувати такі податкові зобов'язання з ПДВ за правилами, встановленими статтею 192 розділу V ПКУ (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 розділу ІІ ПКУ).

Зокрема, платнику податку необхідно:

здійснити перерахунок вартості будівельно-монтажних робіт з будівництва житла, операції з постачання яких підлягали звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15  статті 197 розділу V ПКУ, без урахування ПДВ;

повернути замовнику відповідну суму ПДВ, визначену за результатами вказаного вище перерахунку;

скласти розрахунок коригування до податкової накладної, яка була складена з нарахуванням ПДВ, в якому вказати зі знаком «-» показники щодо поставлених будівельно-монтажних робіт з будівництва житла за рахунок державних коштів.

скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН на операцію з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва житла за рахунок державних коштів, яка підлягала звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, без нарахування ПДВ (з позначкою «Без ПДВ»).

Крім того, у разі, якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 розділу ІІ ПКУ, платник податку самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявив помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації з ПДВ, то такий платник податку зобов'язаний подати до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з ПДВ у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок до такої податкової декларації з ПДВ за формою, чинною на дату його подання.

Щодо питання 5

У разі, якщо з дати складання податкової накладної минуло понад 1095 днів, то у платника податку відсутні підстави для реєстрації розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН та коригування (зменшення) податкових зобов’язань з ПДВ.

Щодо питання 6, 8

Коригування (зменшення) податкових зобов’язань з ПДВ може бути здійснено лише на підставі зареєстрованого в ЄРПН розрахунку коригування, складеного за наявності підстав, визначених у статті 192.1 розділу V ПКУ, які мають бути підтверджені належним чином оформленими первинними документами.  При цьому ПКУ не визначено конкретного переліку документів, які є підставою для здійснення коригування податкових зобов’язань з ПДВ, в тому числі в описаній у зверненні ситуації.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону № 996).

Отже, з питання щодо первинних документів, якими оформлюються зазначені у зверненні операції, а також щодо відображення у бухгалтерському обліку операції з повернення коштів замовнику у разі відсутності права на зменшення податкових зобов’язань платнику доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).