Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.08.2026 р. № 4910/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення Адвоката, який діє в інтересах Нерезидента, Представництва щодо застосування окремих норм податкового законодавства та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Нерезидент (виконавець) здійснює свою діяльність в Україні через Представництво – платника ПДВ. В межах виконання міжнародного договору між Урядом України та Урядом Республіки Польща про надання кредиту на умовах пов’язаної допомоги від 09.09.2015 (далі – кредит), ратифікованого Законом України від 3 лютого 2016 року № 977-VIII (далі – Міжнародний договір), між Нерезидентом та Державною митною службою України, як відповідальним виконавцем за відповідною бюджетною програмою, було укладено договір  про виконання робіт з реконструкції за моделлю «проєктування та будівництво» (далі – Договір).

Джерелом фінансування Договору є кредитні кошти. Платежі за Договором здійснюються в іноземній валюті Урядом Республіки Польща через іноземний банк, уповноважений обслуговувати кредит, безпосередньо на рахунок Нерезидента в іноземному банку (за межами митної території України). Перерахування коштів виконавцю (Нерезиденту) здійснюється після отримання іноземним банком, уповноваженим обслуговувати кредит, відповідного дозволу на оплату від Міністерства фінансів України як уповноваженого органу Уряду України з обслуговування кредиту.

Згідно з умовами Міжнародного договору «…товари, роботи та послуги, що фінансуються відповідно до контрактів, звільняються від сплати будь-яких податків, мит чи інших зборів або обов'язкових платежів, які встановлені Україною чи на її території у відповідності до чинного законодавства України..».

Виконавцем (Нерезидентом) 09.07.2024 було отримано аванс на свій рахунок в іноземному банку, на суму якого було складено і зареєстровано в ЄРПН податкову накладну за нульовою ставкою. Договором передбачено, що подальша оплата здійснюється після підписання сторонами актів приймання-передачі робіт після проходження визначеної Договором процедури надання Міністерством фінансів України дозволу іноземному банку, уповноваженому обслуговувати кредит, на перерахування коштів виконавцю.

При цьому для виконання робіт за Міжнародним договором на митну територію України ввозяться товари із звільненням від сплати ПДВ та мита.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи вважаються грошові кошти, отримані Нерезидентом на свій рахунок в іноземному банку в оплату товарів/робіт/послуг, що здійснюються за Договором, бюджетними у розумінні пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ;

2) чи вважаються товари/роботи/послуги, які будуть надані (поставлені, виконані) Нерезидентом через Представництво згідно з Договором, такими, що фінансуються 100% за рахунок кредитних коштів, отриманих відповідно до Міжнародного договору;

3) чи вважається аванс, отриманий Нерезидентом на свій рахунок в іноземному банку, «першою подією» у розумінні пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ за операціями з виконання робіт за Договором, які здійснює Нерезидент через Представництво;

4) чи вважаються операції з постачання товарів/робіт/послуг, що здійснюються Нерезидентом через Представництво згідно з Договором, такими, що підпадають під дію пункту 75 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ та оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою;

5-6) якими документами підтверджується відповідність операцій з постачання товарів/робіт/послуг, що здійснюються Нерезидентом через Представництво на митній території України згідно з Договором, тим, що визначені пунктом 75 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, якщо товари/роботи /послуги постачаються в рахунок авансу, отриманого Нерезидентом на свій рахунок в іноземному банку / оплата за такі товари/роботи/послуги здійснюється після підписання актів виконаних робіт?

Завдання та функції ДПС встановлено у статті 19¹ розділу I ПКУ та Положенні про Державну податкову службу України, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227, зі змінами.

Згідно з підпунктами 19¹.1.1 та 19¹.1.28 пункту 19¹.1 статті 19¹ розділу I ПКУ до функцій контролюючих органів належать, зокрема, здійснення адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проведення відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків; надання індивідуальних податкових консультацій, інформаційно-довідкових послуг із питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Пунктами 3.1 та 3.2 статті 3 розділу І ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування. Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.

Відповідно до статті 1 Міжнародного договору Уряд Республіки Польща надає кредит у розмірі, який не перевищує 100 мільйонів євро (сто мільйонів EUR), Уряду України для фінансування проектів з розбудови прикордонної дорожньої інфраструктури та облаштування пунктів пропуску українсько-польського кордону та інших проектів, що будуть погоджені договірними сторонами та фінансуватимуться в рамках окремих контрактів між експортерами з Польщі та юридичними особами - резидентами України. Кредит використовується для фінансування 100 % (сто процентів) вартості контрактів на поставку товарів, робіт та послуг з Республіки Польща до України.

Контракти, зазначені у статті 1 Міжнародного договору, укладаються підприємцями з місцезнаходженням в Республіці Польща та юридичними особами - резидентами України.

Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 11 Міжнародного договору будь-які податки, збори та інші платежі, які можуть виникнути у зв'язку з виконанням контрактів, укладених згідно із цим Міжнародним договором, сплачуються кожною стороною контракту у її відповідній країні і не фінансуються за рахунок кредиту.

Товари, роботи та послуги що фінансуються відповідно до контрактів, звільняються від сплати будь-яких податків, мит чи інших зборів або обов'язкових платежів, які встановлені Україною чи на її території у відповідності до чинного законодавства України.

Згідно з підпунктом «а» підпункту 14.1.122 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ до нерезидентів належать іноземні компанії, організації, партнерства та інші об’єднання осіб, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України, а також правові утворення без статусу юридичної особи, створені відповідно до законодавства іноземних держав або територій, які не є резидентами України, відповідно до положень ПКУ.

Постійне представництво – постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар'єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер (підпункт 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Господарська діяльність – діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь- яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Правові засади функціонування бюджетної системи України, її принципи, основи бюджетного процесу і міжбюджетних відносин та відповідальність за порушення бюджетного законодавства визначаються Бюджетним кодексом України (далі – БКУ).

Згідно з частиною першою статті 2 БКУ бюджетні кошти (кошти бюджету) – належні відповідно до законодавства надходження бюджету та витрати бюджету. Під витратами бюджету розуміються видатки бюджету, надання кредитів з бюджету, погашення боргу та розміщення бюджетних коштів на депозитах, придбання цінних паперів. Водночас видатки бюджету – це кошти, спрямовані на здійснення програм та заходів, передбачених відповідним бюджетом. Надходження бюджету – доходи бюджету, повернення кредитів до бюджету, кошти від державних (місцевих) запозичень, кошти від приватизації державного майна (щодо державного бюджету), повернення бюджетних коштів з депозитів, надходження внаслідок продажу/пред'явлення цінних паперів;

Розпорядник бюджетних коштів − бюджетна установа в особі її керівника, уповноважена на отримання бюджетних асигнувань, взяття бюджетних зобов'язань, довгострокових зобов’язань за енергосервісом, довгострокових зобов’язань у рамках державно-приватного партнерства, середньострокових зобов’язань у сфері охорони здоров’я, середньострокових зобов’язань за державними контрактами (договорами) щодо закупівлі озброєння, військової техніки, зброї і боєприпасів та здійснення витрат бюджету.

Одержувачем бюджетних коштів є суб’єкт господарювання, громадська чи інша організація, яка не має статусу бюджетної установи, уповноважена розпорядником бюджетних коштів на здійснення заходів, передбачених бюджетною програмою, та отримує на їх виконання кошти бюджету.

Єдиний казначейський рахунок – рахунок, відкритий центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів (далі – Казначейство України), у Національному банку України для обліку коштів та здійснення розрахунків у системі електронних платежів Національного банку України, на якому консолідуються кошти державного та місцевих бюджетів, фондів загальнообов’язкового державного соціального і пенсійного страхування, кошти інших клієнтів, які відповідно до законодавства знаходяться на казначейському обслуговуванні (включаючи кошти, зараховані на єдиний рахунок).

Частиною першою статті 49 БКУ передбачено, що розпорядник бюджетних коштів після отримання товарів, робіт і послуг відповідно до умов взятого бюджетного зобов'язання приймає рішення про їх оплату та надає доручення на здійснення платежу органу Казначейства України, якщо інше не передбачено бюджетним законодавством, визначеним пунктом 5 частини першої статті 4 БКУ.

На основі відомчої класифікації видатків та кредитування бюджету Казначейство України складає та веде єдиний реєстр розпорядників бюджетних коштів та одержувачів бюджетних коштів. Головні розпорядники бюджетних коштів визначають мережу розпорядників бюджетних коштів нижчого рівня та одержувачів бюджетних коштів з урахуванням вимог щодо формування єдиного реєстру розпорядників бюджетних коштів і одержувачів бюджетних коштів та даних такого реєстру (частина третя статті 10 БКУ).

Податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами (далі – Закон № 996).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» – «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:

постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України;

ввезення товарів на митну територію України;

вивезення товарів за межі митної території України.

Постачання товарів – будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Постачання послуг – будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Відповідно до пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ ставки податку встановлюються від бази оподаткування в таких розмірах:

а) 20 відсотків;

б) 0 відсотків;

в) 7 відсотків;

г) 14 відсотків.

Відповідно до пункту 75 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ тимчасово, на період реалізації Міжнародного договору, за нульовою ставкою податку на додану вартість оподатковуються операції з постачання товарів/послуг на митній території України, що здійснюються безпосередньо виконавцями, зареєстрованими в Республіці Польща, та їх представництвами, зареєстрованими на митній території України, відповідно до контрактів, укладених на виконання зазначеного договору із замовниками проектів з розбудови прикордонної дорожньої інфраструктури та облаштування пунктів пропуску українсько-польського кордону та інших проектів, що будуть погоджені Договірними Сторонами та фінансуватимуться в рамках окремих контрактів між експортерами з Польщі та юридичними особами - резидентами України.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше («перша подія»):

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для  документів,  складених  в  електронній  формі,  датою  оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до
Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1, 2

Для цілей оподаткування ПДВ платник податку може використовувати поняття, визначені БКУ.

Питання, чи вважаються кошти, які отримує Нерезидент на свій рахунок у закордонному банку в описаному у зверненні порядку в оплату вартості товарів/робіт/послуг, що поставляються (надаються) таким Нерезидентом через своє Представництво на митній території України, бюджетними коштами / кредитними коштами, отриманими відповідно до Міжнародного договору, не належать до компетенції ДПС.

Щодо питання 3

Отримання Нерезидентом авансу на свій рахунок у закордонному банку за операціями з постачання згідно з Договором товарів/робіт/послуг на митній території України є датою виникнення податкових зобовʼязань за такою операцією незалежно від того, чи оплата за такі товари/роботи/послуги здійснюється бюджетними коштами (пункт 187.7 статті 187 розділу V ПКУ), чи ні (пункт 187.1 статті 187 розділу V ПКУ).

Щодо питання 4

Операції з постачання товарів/послуг, що здійснюються Нерезидентом через Представництво у межах та за умови виконання Міжнародного договору та пункту 75 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ.

Відповідно до норм чинного законодавства (стаття 36 розділу І ПКУ) платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.

Щодо питань 5, 6

Пунктом 75 підрозділу 2 розділу XX ПКУ окремого переліку документів, якими має підтверджуватися правомірність застосування нульової ставки ПДВ, не встановлено.

Отже, правомірність застосування нульової ставки ПДВ за операціями, визначеними у пункті 75 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, має бути документально підтверджена відповідно до вимог законодавства, зокрема в частині здійснення відповідної господарської операції та дотримання умов, установлених зазначеним пунктом ПКУ.

Такі документи мають містити відомості, що дають змогу встановити відповідність господарської операції умовам, визначеним пунктом 75 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Документальне підтвердження правомірності застосування нульової ставки ПДВ у кожному конкретному випадку здійснюється з урахуванням характеру та фактичних обставин господарської операції, умов відповідного контракту, порядку проведення розрахунків та документів, що оформлюються на відповідному етапі виконання такого контракту.

Відповідно до частини другої статті 6 Закону № 996 регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснює центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

У зв’язку з цим питання щодо вимог до оформлення первинних документів та методології їх відображення у бухгалтерському обліку належать до компетенції Міністерства фінансів України.

Індивідуальна податкова має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).