Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.08.2026 р. № 4917/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення Підприємства щодо звільнення від оподаткування ПДВ відповідно до пункту 197.15 статті 197 розділу V Податкового кодексу України (далі – ПКУ) та, керуючись пунктом 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ, повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Підприємство  у 2020–2025 роках виконувало на підставі договорів підряду, укладених з Департаментом житлово-комунального господарства міської ради, роботи з капітального ремонту покрівель багатоквартирних житлових будинків, що перебувають у комунальній власності міської територіальної громади.

Роботи виконувалися на існуючих житлових будинках та не були пов’язані із новим будівництвом житла, будівництвом доступного житла або будівництвом житла, що будується за державні кошти.

Договірна ціна визначалася замовником за результатами процедур закупівель та включала податок на додану вартість.

З огляду на викладене, Підприємство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи діяли у 2021 році норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ щодо звільнення від оподаткування ПДВ окремих операцій з постачання будівельно-монтажних робіт, а також з якого періоду такі норми набрали чинності та підлягають застосуванню?

2) чи поширюється звільнення від оподаткування ПДВ, передбачене пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, на операції з виконання робіт з капітального ремонту покрівель багатоквартирних житлових будинків, які виконуються на існуючих об’єктах житлового фонду?

3) чи належать роботи з капітального ремонту покрівель існуючих багатоквартирних житлових будинків до будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти, про які йдеться у пункті 197.15 статті 197 розділу V ПКУ?

4) чи є правомірним нарахування ПДВ за ставкою 20 відсотків, складання та реєстрація податкових накладних і сплата ПДВ до бюджету у разі виконання робіт з капітального ремонту покрівель багатоквартирних житлових будинків?

5) чи є достатньою правовою підставою для висновку про необхідність застосування звільнення від ПДВ лише акт ревізії органу державного фінансового контролю та претензія замовника без внесення змін до договору підряду?

6) чи має право платник ПДВ здійснювати повернення замовнику суми коштів, що відповідає сумі ПДВ, якщо така сума була включена до договірної вартості, відображена у податковому обліку та за нею були сформовані податкові зобов’язання?

7) чи виникає у платника ПДВ право на зменшення раніше задекларованих податкових зобов’язань з ПДВ у випадку такого повернення коштів?

8) який порядок коригування податкових зобов’язань з ПДВ у разі повернення замовнику частини коштів після підписання актів виконаних робіт та реєстрації податкової накладної, з урахуванням того, що з дати складання податкової накладної минуло понад 1095 календарних днів?

9) які документи є належною підставою для здійснення коригування податкових зобов’язань та складання розрахунку коригування до податкової накладної у зазначеній ситуації?

10) чи впливає на порядок оподаткування та коригування податкових зобов’язань той факт, що замовником є бюджетна/державна установа?

11) якщо підприємство не має права зменшити податкові зобов’язання, оскільки минуло понад 1095 календарних днів, яким чином у бухгалтерському та податковому обліку відображається повернення замовнику суми, яка відповідає сплаченому до бюджету ПДВ?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Об’єкти житлової нерухомості – це будівлі, зареєстровані згідно із законодавством як об’єкти житлової нерухомості, а також їх складові частини, які є самостійними об’єктами нерухомого майна (підпункт 14.1.129 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ). Житловий будинок – будівля капітального типу, споруджена з дотриманням вимог, встановлених законом, іншими нормативно-правовими актами, і призначена для постійного у ній проживання (підпункт «а» підпункту 14.1.129.1 підпункту 14.1.129 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Відповідно до пункту 50.1 статті 50 розділу ІІ ПКУ у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 розділу ІІ ПКУ) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Будівництво – це нове будівництво, реконструкція, реставрація, капітальний ремонт об’єкта будівництва (пункт 1 частини першої статті 1 Закону України від 17.02.2011 № 3038-VI «Про регулювання містобудівної діяльності», із змінами і доповненнями (далі – Закон № 3038)).

Роботи – будівельні, монтажні, проєктні, пусконалагоджувальні та інші роботи, пов’язані з будівництвом об’єкта (пункт 3 Загальних умов укладення та виконання договорів підряду в капітальному будівництві, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 01 серпня 2005 року № 668, із змінами і доповненнями (далі – Загальні умови № 668)).

Будівельні роботи – це роботи з нового будівництва, реконструкції, реставрації, капітального ремонту (пункт 2 Порядку виконання підготовчих та будівельних робіт, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України
від 13 квітня 2011 року № 466 (далі – Порядок № 466)).

Згідно з Правилами утримання жилих будинків та прибудинкових територій, затвердженими наказом Державного комітету України з питань житлово-комунального господарства від 17.05.2005 № 76, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 25.08.2005 за № 927/11207, із змінами і доповненнями:

реконструкція жилого будинку – комплекс будівельних робіт, спрямованих на поліпшення експлуатаційних показників приміщень житлового будинку шляхом їх перепланування та переобладнання, надбудови, вбудови, прибудови з одночасним приведенням їх показників відповідно до нормативно-технічних вимог;

капітальний ремонт будинку – комплекс ремонтно-будівельних робіт, пов’язаних з відновленням або поліпшенням експлуатаційних показників будинку, із заміною або відновленням несучих або огороджувальних конструкцій, інженерного обладнання та обладнання протипожежного захисту без зміни будівельних габаритів об’єкта та його техніко-економічних показників.

Особливості цивільного обороту об’єктів незавершеного будівництва і майбутніх об’єктів нерухомості визначено Законом України від 15.08.2022 № 2518-IX «Про гарантування речових прав на об’єкти нерухомого майна, які будуть споруджені в майбутньому» (далі – Закон № 2518).

З огляду на норми статей 5 і 13 Закону № 2518 будівництво включає в себе нове будівництво, реконструкцію, реставрацію та капітальний ремонт.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Пунктом 194.1 статті 194 розділу V ПКУ встановлено, що операції, зазначені у статті 185 розділу V ПКУ, крім операцій, що не є об’єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною у підпункті «а» пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, яка є основною.

ПДВ становить 20 відсотків, 7 і 14 відсотків бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти.

Операції з будівництва такого житла фінансуються за рахунок коштів державного та/або місцевого бюджетів, які передбачені в законі про Державний бюджет України та/або в рішенні про місцевий бюджет на відповідний бюджетний період, та оплата за такі операції надходить з відповідного рахунку, відкритого у Державній казначейській службі України.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з податку на додану вартість, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 192, 198, 199 і 201 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктами 201.1, 201.3, 201.5, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05.10.2017 № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком. Податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх  вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

У 2021 році підлягали застосуванню норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, відповідно до яких звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти.

Норми пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ підлягали застосуванню починаючи з дати набрання чинності ПКУ, а саме з 01.01.2011.

Щодо питань 2, 3, 4

З урахуванням норм пункту 1 частини першої статті 1 Закону № 3038, статей 5 і 13 Закону № 2518 під формулюванням «будівництво житла», що застосовується у пункті 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, розуміється: нове будівництво житла, реконструкція житла, реставрація житла та капітальний ремонт житла.

Так, під дію пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ підпадають операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва житла (у тому числі реставрації та капітального ремонту житла), оплата яких здійснюється за рахунок державних коштів.

Режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, не поширюється на операції з постачання робіт із капітального ремонту (реконструкції, модернизації) окремих елементів житла.

Якщо за своєю фактичною сутністю роботи, що виконуються, підпадають під категорію будівельно-монтажних робіт з будівництва житла (у тому числі реставрації та капітального ремонту житла) і оплата таких робіт здійснюється за рахунок державних коштів, то операції підрядника (виконавця робіт) з постачання таких робіт замовнику підлягають звільненню від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 197.15 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Водночас, у разі недотримання таких умов, вказана операція підлягатиме оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.

З питання віднесення зазначених у зверненні робіт до категорії будівельно-монтажних робіт із будівництва житла (у тому числі проведення робіт із капітального ремонту покрівлі житлового будинку), що виконується за державні кошти, ДПС рекомендує звернутися до Міністерства у справах громад, територій та внутрішньо переміщених осіб України як до головного органу у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику, зокрема, у сфері будівництва, нормування у будівництві, містобудування, просторового планування територій та архітектури, а також  у сфері житлової політики.

При цьому статус замовника (бюджетна / державна установа), не впливає на застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, оскільки визначальним для застосування вказаної пільги єфакт оплати за рахунок державних коштів.

Правомірність застосування режиму оподаткування ПДВ чи режиму звільнення від оподаткування ПДВ при здійсненні тих, чи інших операцій (у тому числі і зазначених у зверненні) може бути встановлено виключно за результатами проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Щодо питання 5

Умови (підстави), при дотриманні яких застосовується режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, визначені у такому пункті ПКУ.

Так, під дію режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, підпадають, зокрема, операції платника ПДВ з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва житла (у тому числі нового будівництва житла), оплата яких здійснюється за рахунок державних коштів.

Щодо питань 6, 7, 10, 11

Якщо платник ПДВ фактично здійснював операції з постачання замовнику будівельно-монтажних робіт з будівництва житла (у тому числі нового будівництва житла) і оплата вартості таких робіт відбувалася шляхом перерахування державних коштів (коштів державного та/або місцевого бюджетів) з відповідного рахунку, відкритого у Державній казначейській службі України, безпосередньо на рахунок такого платника ПДВ, то вказані операції підлягали звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ і, відповідно, вартість таких робіт необхідно було формувати без ПДВ.

У разі недотримання вказаних вище умов, такі операції підлягали оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку. Зокрема, та частина здійснених операцій, що фінансувалася не за рахунок державних коштів, а за рахунок інших джерел підлягала оподаткуванню ПДВ і, відповідно, вартість таких робіт необхідно було формувати з ПДВ.

Водночас, якщо за операціями, які підлягали звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, платником ПДВ були нараховані податкові зобов’язання з ПДВ, то платник ПДВ повинен був відкоригувати такі податкові зобов’язання з ПДВ за правилами, встановленими статтею 192 розділу V ПКУ (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 розділу ІІ ПКУ).

Зокрема, платнику ПДВ необхідно було:

здійснити перерахунок вартості будівельно-монтажних робіт з будівництва житла (у тому числі нового будівництва житла), операції з постачання яких підлягали звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, без урахування ПДВ;

повернути замовнику відповідну суму ПДВ, визначену за результатами вказаного вище перерахунку;

скласти за правилами, встановленими Порядком № 1307, розрахунок коригування до податкової накладної, яка була складена з нарахуванням ПДВ, в якому вказати зі знаком «-» показники щодо поставлених будівельно- монтажних робіт з будівництва житла за рахунок державних коштів. При цьому розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування;

скласти за правилами, встановленими Порядком № 1307, податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН на операцію з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва житла за рахунок державних коштів, яка підлягала звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ, без нарахування ПДВ (з позначкою «Без ПДВ»).

Крім того, у разі, якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 розділу ІІ ПКУ, а також їх перенесення чи зупинення) платник ПДВ самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявив помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації з ПДВ, то такий платник ПДВ зобов’язаний був подати до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з ПДВ у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі – УР) до такої податкової декларації з ПДВ за формою, чинного на дату його подання.

Щодо питання 8

Нормами ПКУ не передбачено можливості коригування податкових зобов’язань з ПДВ та подання до контролюючого органу УР поза межами строків давності, визначених статтею 102 розділу ІІ ПКУ (з урахуванням строків їх перенесення чи зупинення).

Щодо питання 9

Коригування (зменшення) податкових зобов’язань з ПДВ може бути здійснено лише на підставі зареєстрованого в ЄРПН розрахунку коригування, складеного за наявності підстав, визначених у статті 192.1 розділу, які мають бути підтверджені належним чином оформленими первинними документами. При цьому ПКУ не визначено конкретного переліку документів, які є підставою для здійснення коригування податкових зобов’язань з ПДВ, в тому числі в описаній у зверненні ситуації.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга статті 6 Закону № 996).

Отже, з питання щодо первинних документів, якими оформлюються зазначені у зверненні операції платнику доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).