Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 13.08.2026 р. № 4777/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Комунального некомерційного підприємства «_________» (далі – Комунальне некомерційне підприємство)  щодо окремих питань оподаткування неприбуткових організацій, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), у межах компетенції повідомляє. 

Згідно зі зверненням Комунальне некомерційне підприємство є комунальним закладом охорони здоров’я у статусі неприбуткової організації, що надає послуги вторинної (спеціалізованої) медичної допомоги, здійснює заходи із профілактики захворювань населення та підтримки громадського здоров’я.

Комунальним некомерційним підприємством розглядається питання створення у своїй структурі та організація роботи аптеки для реалізації лікарських засобів із запровадженням мінімальних надбавок (націнок) на лікарські засоби, що реалізуються.

У зверненні Комунального некомерційного підприємства викладено такі запитання для надання індивідуальної податкової консультації:

1. Чи має право комунальне некомерційне підприємство, заклад охорони здоров’я, який перебуває у Реєстрі неприбуткових установ та організацій (далі – Реєстр), додати до своїх реєстраційних даних види економічної діяльності з продажу лікарських засобів?

2. Чи буде відповідати нормам чинного законодавства створення аптеки як структурного підрозділу комунального некомерційного підприємства без втрати статусу неприбуткової організації?

3. Які податки та збори повинно сплачувати комунальне некомерційне підприємство при здійсненні перелічених вище господарських операцій?

4. Чи має право комунальне некомерційне підприємство, яке отримало в оренду майно без проведення аукціону зі встановленим розміром орендної плати  1 грн на рік, передати в суборенду майно комунальному підприємству іншої територіальної громади без проведення аукціону без втрати статусу неприбуткової організації?

 

Щодо запитань 1 та 2

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, як встановлено в п. 1.1 ст. 1 Кодексу, регулюються нормами цього Кодексу.

Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами (п. 5.3 ст. 5 Кодексу).

Насамперед зауважимо, що оскільки відповідно до п.п. 19¹.1.28 п. 19¹.1 ст. 19¹ Кодексу до функцій контролюючих органів належить, зокрема, надання індивідуальних податкових консультацій, інформаційно-довідкових послуг із питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, питання порядку організації діяльності суб’єктів господарювання не належать до компетенції ДПС і регулюються нормами цивільного законодавства та спеціальними нормативно-правовими актами у відповідній сфері діяльності.

Водночас повідомляємо, що відповідно до частини першої ст. 60² Закону України від 21 травня 1997 року № 280/97-ВР «Про місцеве самоврядування в Україні» (зі змінами) (далі – Закон № 280/97) комунальне унітарне підприємство створюється уповноваженим органом місцевого самоврядування у розпорядчому порядку на базі відокремленої частини комунальної власності і належить до сфери його управління. Комунальні унітарні підприємства створюються як комунальні комерційні підприємства або комунальні некомерційні підприємства.

Як встановлено частинами другою та третьою ст. 60² Закону № 280/97, орган місцевого самоврядування, до сфери управління якого належить комунальне унітарне підприємство, є представником власника - відповідної територіальної громади і виконує його повноваження у межах, визначених законом.

Майно комунального унітарного підприємства перебуває у комунальній власності і передається такому підприємству на праві узуфрукта комунального майна або на іншому речовому праві на чуже майно, передбаченому законом.

Правові, організаційні, економічні та соціальні засади охорони здоров’я в Україні визначають Основи законодавства України про охорону здоров’я, прийняті Законом України  від 19 листопада 1992 року № 2801-ХІІ (зі змінами) (далі – Основи законодавства України про охорону здоров’я).

Пунктом 133.4 ст. 133 Кодексу встановлено, що не є платниками податку на прибуток підприємств неприбуткові підприємства, установи та організації у порядку та на умовах, встановлених цим пунктом.

Згідно з п.п. 133.4.1 п. 133.4 ст. 133 Кодексу неприбутковим підприємством, установою та організацією для цілей оподаткування податком на прибуток підприємств є підприємство, установа та організація (далі – неприбуткова організація), що одночасно відповідає таким вимогам:

утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації;

установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників у розумінні Цивільного кодексу України), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб. Для цілей цього абзацу не вважається розподілом отриманих доходів (прибутків) фінансування видатків, визначених підпунктом 133.4.2 п. 133.4 ст. 133 Кодексу;

установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду, іншим юридичним особам, що здійснюють недержавне пенсійне забезпечення відповідно до закону (для недержавних пенсійних фондів), або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення). Положення цього абзацу не поширюється на об’єднання та асоціації об’єднань співвласників багатоквартирних будинків та житлово-будівельні кооперативи;

внесена контролюючим органом до Реєстру.

Доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами (абзац перший п.п. 133.4.2 п. 133.4 ст. 133 Кодексу).

Водночас, на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану  не вважається порушенням вимог п. 133.4 ст. 133 Кодексу здійснення неприбутковою організацією передачі майна, надання послуг, благодійної допомоги, використання доходів (прибутків) для фінансування видатків, не пов’язаних з реалізацією мети та напрямів діяльності, передбачених її установчими документами, на цілі та на користь отримувачів, що визначені пунктом 63 підрозділу 4 розділу ХХ Кодексу.

Перелік підприємств, установ та організацій, які за умови їх відповідності вимогам п. 133.4 ст. 133 Кодексу можуть бути віднесені до неприбуткових організацій, які не є платниками податку на прибуток підприємств, встановлено   п.п. 133.4.6 п. 133.4 ст. 133 Кодексу.

Закладом охорони здоров’я відповідно до частини першої ст. 3 Основ законодавства України про охорону здоров’я є юридична особа будь-якої форми власності та організаційно-правової форми або її відокремлений підрозділ, що забезпечує медичне обслуговування населення на основі відповідної ліцензії та професійної діяльності медичних (фармацевтичних) працівників і фахівців з реабілітації.

За організаційно-правовою формою заклади охорони здоров’я комунальної власності можуть утворюватися та функціонувати як комунальні некомерційні товариства або комунальні установи (частина п’ятнадцята ст. 16 Основ законодавства України про охорону здоров’я).

Порядок здійснення фінансового забезпечення охорони здоров’я визначено  ст. 18 Основ законодавства України про охорону здоров’я.

При цьому, згідно з частиною десятою ст. 18 Основ законодавства   України про охорону здоров’я заклади охорони здоров’я державної та комунальної форм власності можуть надавати послуги з медичного обслуговування, які  не покриваються програмою медичних гарантій з медичного обслуговування населення, а також в інших випадках, перелік яких затверджується Кабінетом Міністрів України, за плату від юридичних і фізичних осіб. Плата за такі послуги з медичного обслуговування встановлюється закладами охорони здоров’я самостійно.

Слід зазначити, що на виконання п.п. 7 п. 2 рішення Ради національної безпеки і оборони України від 12 лютого 2025 року «Про додаткові заходи щодо забезпечення доступності лікарських засобів для українців», введеного в дію Указом Президента України від 12 лютого 2025 року № 82/2025, за участі Кабінету Міністрів України спільно з обласними, Київською міською державними адміністраціями розглядається питання щодо створення аптек як структурних підрозділів державних та/або комунальних закладів охорони здоров’я, із запровадженням мінімальних надбавок (націнок) на лікарські засоби, що реалізуються.

Перелік випадків, за яких заклади охорони здоров’я державної та комунальної форми власності можуть надавати послуги з медичного обслуговування населення за плату від юридичних і фізичних осіб затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 05 липня 2024 року № 781 «Деякі питання надання послуг з медичного обслуговування населення за плату від юридичних і фізичних осіб»  (далі – Перелік № 781). У Переліку № 781 не зазначено такого виду діяльності медичних закладів як роздрібна торгівля лікарськими засобами та виробами медичного призначення або відповідних послуг.

Правовідносини, пов’язані зі створенням, реєстрацією, виробництвом, контролем якості та реалізацією лікарських засобів, регулюються згідно зі спеціальним Законом України від 04 квітня 1996 року № 123/96-ВР «Про лікарські засоби» (зі змінами) (далі – Закон № 123), відповідно до якого визначено права та обов’язки підприємств, установ, організацій і громадян, а також повноваження у цій сфері органів виконавчої влади і посадових осіб.

Згідно з частиною першою ст. 19 Закону № 123 оптова, роздрібна торгівля лікарськими засобами на території України здійснюється суб’єктами господарювання на підставі ліцензії, яка видається в порядку, встановленому законодавством.

Роздрібна торгівля лікарськими засобами – це діяльність з придбання, зберігання та продажу готових ліків, виготовлених (вироблених) в умовах аптеки, через аптеку та її структурні підрозділи, а також на автозаправних станціях  безпосередньо громадянам для особистого споживання, закладам охорони здоров'я (крім аптечних закладів), а також підприємствам, установам та організаціям без права їх подальшого перепродажу (абзац тридцять третій п. 3 Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з виробництва лікарських засобів, оптової та роздрібної торгівлі лікарськими засобами, імпорту лікарських засобів (крім активних фармацевтичних інгредієнтів), затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 30 листопада 2016 року № 929 «Про затвердження Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з виробництва лікарських засобів, оптової та роздрібної торгівлі лікарськими засобами, імпорту лікарських засобів (крім активних фармацевтичних інгредієнтів)» зі змінами).

Зважаючи на те, що роздрібна торгівля як одна з форм торговельної діяльності є ініціативною, самостійною діяльністю щодо здійснення купівлі та продажу товарів з метою отримання прибутку, така діяльність забезпечує отримання прибутку.

Отже, вбачається, що проведення комунальним некомерційним підприємством, яке є комунальним закладом охорони здоров’я, у статусі неприбуткової організації діяльності з роздрібної торгівлі лікарськими засобами та виробами медичного призначення (що не передбачено для закладів охорони здоров’я Переліком № 781) не відповідає вимогам п. 133.4 ст. 133 Кодексу щодо перебування такого підприємства у Реєстрі.

Зауважимо, що згідно з частиною першою ст. 2 Закону України від 9 січня   2025 року № 4196-IX «Про особливості регулювання діяльності юридичних осіб окремих організаційно-правових форм у перехідний період та об’єднань юридичних осіб» (зі змінами) під некомерційною господарською діяльністю розуміється господарська діяльність, що здійснюється без мети одержання прибутку.

У разі недотримання неприбутковою організацією вимог, встановлених  п. 133.4 ст. 133 Кодексу (з урахуванням положень п. 63 підрозділу 4 розділу ХХ Кодексу), така неприбуткова організація підлягає виключенню з Реєстру з визначенням податкового зобов’язання з податку на прибуток підприємств відповідно до підпунктів 133.4.3 та 133.4.4 п. 133.4 ст. 133 Кодексу.

При цьому питання дотримання вимог п. 133.4 ст. 133 Кодексу щодо перебування некомерційних підприємств або установ, які є комунальними або державними закладами охорони здоров’я, у статусі неприбуткової організації в разі здійснення такими підприємствами та установами діяльності з роздрібної торгівлі лікарськими засобами та виробами медичного призначення, зокрема із відкриттям аптек як структурних підрозділів таких закладів, можливо розглядати після внесення змін до відповідних нормативних документів у частині передбачення для таких комунальних або державних закладів охорони здоров’я можливості здійснювати зазначений вид діяльності.

Водночас, оскільки згідно з п. 1 Положення про Міністерство охорони здоров’я України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25 березня  2015 року № 267 (зі змінами), Міністерство охорони здоров’я України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері охорони здоров’я, то з питань організації роботи аптек у структурі комунальних та державних закладів охорони здоров’я для реалізації лікарських засобів та виробів медичного призначення доцільно звернутися до Міністерства охорони здоров’я України.

 

Щодо запитання 3

В частині оподаткування податком на додану вартість (ПДВ) повідомляємо таке.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 Кодексу розташоване на митній території України, у тому числі операції з безоплатної передачі.

Підпунктом «в» п. 193.1 ст. 193 Кодексу визначено, що за ставкою ПДВ у розмірі 7 відсотків оподатковуються ПДВ операції, зокрема, з:

постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів, а також медичних виробів, які внесені до Державного реєстру медичної техніки та виробів медичного призначення або відповідають вимогам відповідних технічних регламентів, що підтверджується документом про відповідність, та дозволені для надання на ринку та/або введення в експлуатацію і застосування в Україні;

постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, дозволених для застосування у межах клінічних випробувань, дозвіл на проведення яких надано центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері охорони здоров’я.

 Отже, з огляду на норми підпункту «в» п. 193.1 ст. 193 Кодексу:

– операції комунального некомерційного підприємства (платника ПДВ) з постачання лікарських засобів на митній території України підлягають оподаткуванню ПДВ за ставкою ПДВ у розмірі 7 відсотків за умови, що такі лікарські засоби:

дозволені для виробництва і застосування в Україні;

внесено до Державного реєстру лікарських засобів;

– операції комунального некомерційного підприємства (платника ПДВ) з постачання на митній території України медичних виробів підлягають оподаткуванню ПДВ за ставкою податку у розмірі 7 відсотків за умови, що такі медичні вироби:

дозволені для надання на ринку та/або введення в експлуатацію і застосування в Україні;

внесено до Державного реєстру медичної техніки та виробів медичного призначення або відповідають вимогам відповідних технічних регламентів, що підтверджується документом про відповідність.

У разі, якщо при здійсненні операцій з постачання лікарських засобів та/або медичних виробів на митній території України не дотримано хоча б однієї із зазначених умов, такі операції підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою ПДВ у розмірі 20 відсотків.

 

Щодо запитання 4

В загальному порядку комунальне некомерційне підприємство, що є закладом охорони здоров’я, у статусі неприбуткової організації має право здійснювати діяльність без мети одержання прибутку та отримувати доходи в межах власної статутної діяльності у порядку, встановленому профільним законодавством, за умови, що отримані доходи використовуються таким комунальним некомерційним підприємством виключно для фінансування видатків на його утримання, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених його установчими документами, та не здійснюється розподіл таких доходів серед засновників (учасників) такого підприємства, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб.

При цьому питання порядку проведення операцій із надання в оренду комунального майна не належать до компетенції ДПС.

Водночас повідомляємо, що правові, економічні та організаційні відносини, пов’язані з передачею в оренду майна, що перебуває в державній та комунальній власності, майна, що належить Автономній Республіці Крим, а також передачею права на експлуатацію такого майна, регулює Закон України від 03 жовтня                  2019 року  № 157-IX «Про оренду державного та комунального майна» (зі змінами) (далі – Закон № 157-IX).

Порядок передачі в оренду майна без проведення аукціону встановлено ст. 15 Закону № 157-IX.

Питання здійснення передачі майна в суборенду регулюються ст. 22  Закону № 157-IX.

Слід зауважити, що згідно з частиною першою ст. 22 Закону № 157-IX орендар має право за письмовою згодою орендодавця з урахуванням законодавства, статуту або положення балансоутримувача про погодження уповноваженим органом управління, до сфери управління якого належить балансоутримувач, передати в суборенду державне та комунальне майно, за виключенням майна, отриманого таким орендарем без проведення аукціону (конкурсу), та якщо інше не передбачено договорами оренди, укладеними до моменту набрання чинності цим Законом.

Тож, зокрема, щодо комунального майна, отриманого орендарем без проведення аукціону (конкурсу), Законом № 157-IX встановлено обмеження щодо передання такого майна в суборенду.

Порядок виконання контрольних функцій у сфері оренди державного майна затверджується Фондом державного майна України, а у сфері комунального майна – представницькими органами місцевого самоврядування. Якщо представницьким органом місцевого самоврядування не було затверджено відповідний порядок, застосовується порядок виконання контрольних функцій у сфері оренди державного майна (частина п’ята ст. 26 Закону № 157-IX).

При цьому з питань надання в суборенду комунального майна доцільно звернутися до відповідного представницького органу місцевого самоврядування.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).