Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.08.2026 р. № 4929/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК

 

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податку на додану вартість (далі – ПДВ) та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство у період з 10.02.2022 по 17.02.2022 отримало попередню оплату на постачання вугільної продукції. У зв’язку із військовою агресією російської федерації поставка товару до 01.04.2022 здійснена частково, а залишок коштів покупцю – не повернутий, у тому числі у зв’язку із введенням тимчасової адміністрації та подальшою ліквідацією банку, через який проводились розрахунки. Неможливість виконання Товариством обов’язку з постачання товару за посвідченими Торгово-промисловою палатою України форс-мажорними обставинами призвела до дострокового припинення 01.06.2022 дії укладеного з покупцем договору постачання.

За операціями з постачання вугільної продукції на частину обсягу, який підлягав постачанню, Товариством 10.02.2022 було складено податкову накладну, реєстрація якої в Єдиному реєстрі податкових накладних
(далі – ЄРПН) 15.07.2022 була зупинена, а відповідні показники – відображені в податковій звітності з ПДВ.

З огляду на викладене Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. В податковій декларації з ПДВ (далі – декларація) якого звітного (податкового) періоду мають бути відображені описані у зверненні операції?

2. Чи можуть описані у зверненні операції бути задекларовані шляхом подання уточнюючого розрахунку податкових зобов’язань з ПДВ у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі – уточнюючий розрахунок)?

3. Чи може бути зареєстрована в ЄРПН податкова накладна, складена за операцією з отримання попередньої оплати за товар, яка відбулася у лютому 2022 року?

4. Чи може бути складений та зареєстрований в ЄРПН розрахунок коригування до податкової накладної, складеної у лютому 2022 року, якщо договір поставки припинено на підставі додаткової угоди від 11.04.2022, товар у відповідній частинні не був поставлений, а фактичне повернення коштів не відбулося у зв’язку із введенням тимчасової адміністрації та подальшою ліквідацією банку, через який проводились розрахунки?

5. Які штрафні санкції будуть застосовані за: несвоєчасне декларування зазначених у зверненні операцій; відсутність декларування зазначених у зверненні операцій у разі, якщо сплили законодавчо визначені терміни для можливості їх декларування; порушення терміну реєстрації в ЄРПН / відсутність реєстрації в ЄРПН податкової накладної, складеної за описаною у зверненні операцією; порушення терміну реєстрації в ЄРПН / відсутність реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної, складеного за операцією з повернення коштів?

6. Чи зберігаються податкові зобов’язання з ПДВ, нараховані при отриманні попередньої оплати, якщо договір поставки припинений за взаємною згодою сторін, товар не поставлений, а покупець відмовився від його повернення?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Кодексу.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів / послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 Кодексу.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів / послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця / замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів / послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів / послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зі змінами
(далі – Закон № 996), незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу передбачено, що тимчасово, до 1 січня 2028 року, платники податку, які здійснюють постачання, передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, надають послуги із забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку електричної енергії та/або послуги із зменшення навантаження відповідно до Закону України від 13 квітня 2017 року № 2019-VIII «Про ринок електричної енергії», зі змінами, постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702 та товарної підпозиції 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, нараховують плату за абонентське обслуговування, визначають дату виникнення податкових зобов’язань та податкового кредиту за касовим методом.

Норма пункту 44 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 статті 187 та у пункті 198.2 статті 198 Кодексу, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2028 року.

Під поняттям «касовий метод» для цілей оподаткування ПДВ розуміється метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов’язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, на електронний гаманець у емітента електронних грошей та/або на рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, з електронних гаманців у емітента електронних грошей та/або з рахунків в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Правила складання податкової накладної / розрахунку коригування регулюються статтями 192 та 201 Кодексу і регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (зі змінами).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», зі змінами, та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 Кодексу якщо після постачання товарів / послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів / послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів / послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригувань до них в ЄРПН здійснюється відповідно до вимог Кодексу та Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, зі змінами (далі – Порядок № 1246).

Строки для реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН визначені пунктом 201.10 статті 201, пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Кодексу.

Реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, зі змінами (пункт 201.16 статті 201 Кодексу).

Відсутність факту реєстрації платником податку – продавцем товарів / послуг податкових накладних в ЄРПН не звільняє продавця від обов’язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов’язань за відповідний звітний період (пункт 201.10 статті 201 Кодексу).

Згідно з пунктом 6 розділу III Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ затверджений наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, зі змінами (далі – Порядок № 21),  платник податку самостійно обчислює суму податкового зобов’язання, яку зазначає у податковій звітності. Дані, наведені у податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.

До декларації вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку (пункт 1 розділу ІІІ Порядку № 21).

Декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця, в якому виникають об’єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог Кодексу (пункт 49.2 статті 49 та пункт 203.1 статті 203 Кодексу, пункт 2 розділу ІІ та пункт 9 розділу ІІІ Порядку № 21).

У разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Кодексу) платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним декларації, він зобов’язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку (пункт 50.1 статті 50 Кодексу; пункт 1 розділу IV Порядку № 21).

Звертаємо увагу, що на підставі підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу перебіг строків щодо подання платником податку уточнюючих розрахунків зупинявся до 01.08.2023.

Враховуючи викладене і виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1 та 2

Якщо платник податку здійснює постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702 та товарної підпозиції 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, то такий платник визначає дату виникнення податкових зобов’язань за касовим методом, а саме: на дату зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, на електронний гаманець у емітента електронних грошей та/або на рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дату отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг).

Податкові зобов’язання за такими операціями підлягають відображенню у декларації виключно за звітний (податковий) період, в якому вони виникли.

Якщо платник ПДВ самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним декларації після того, як строки давності, визначені статтею 102 Кодексу (з урахуванням їх продовження), вже минули, то уточнюючий розрахунок до такої декларації не може бути поданий.

Щодо питання 3

Податкова накладна може бути зареєстрована в ЄРПН не пізніше 1095 календарних днів з дати складання такої податкової накладної.

Податкова накладна, реєстрацію якої зупинено, реєструється у день настання однієї з подій, визначених пунктом 19 Порядку № 1246, а саме:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної.

Щодо питань 4 та 6

Оскільки повернення постачальником суми попередньої оплати за товари покупцю не здійснювалося, то у постачальника відсутні підстави для складання розрахунку коригування до раніше складеної податкової накладної, відповідно відсутні підстави для коригування (зменшення) раніше нарахованих податкових зобов’язань з ПДВ за відповідною операцією.

Щодо питання 5

Порядок внесення змін до податкової звітності встановлено статтею 50 Кодексу.

Згідно з підпунктом «а» пункту 50.1 статті 50 Кодексу платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов’язання минулих податкових періодів, зобов’язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 статті 50 Кодексу, надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку.

Водночас тимчасово, на період з 1 серпня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану на території Україні, у разі самостійного виправлення платником податків з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених статтею 50 Кодексу, помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання, такий платник звільняється від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених пунктом 50.1 статті 50 Кодексу, та пені (підпункт 69.38 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу).

У випадку встановлення заниження та визначення контролюючим органом суми податкового зобов’язання та/або іншого зобов’язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення бюджетного відшкодування або виявлення фактів використання податкових пільг не за цільовим призначенням чи всупереч умовам чи цілям їх надання, статтею 123 Кодексу передбачені штрафні (фінансові) санкції (штрафи).

Разом з цим, згідно з абзацом першим пункту 102.1 статті 102 Кодексу контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 статті 102 Кодексу, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов’язань платника податків у випадках, визначених Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, та/або граничного строку сплати грошових зобов’язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, – за днем її фактичного подання.

Абзацом другим пункту 102.1 статті 102 Кодексу передбачено, що у разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації або уточнюючої декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов’язань, в межах поданих уточнень, за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку (декларації).

Порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого статтею 201 Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, тягне за собою накладення на платника ПДВ, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 Кодексу покладено обов’язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, передбаченому пунктом 120¹.1 статті 120¹ Кодексу. У разі реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної до початку проведення перевірки, предметом якої є дотримання вимог Кодексу щодо своєчасності реєстрації таких документів в ЄРПН, штрафні санкції, передбачені пунктом 120¹.2 статті 120¹ Кодексу, не застосовуються.

В той же час, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, за порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, штраф встановлюється у розмірі, визначеному пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Кодексу.

Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі, передбаченому пунктом 120¹.2 статті 120¹ Кодексу.

У відповідності з абзацом третім пункту 102.1 статті 102 Кодексу у разі виявлення за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов’язаних з декларуванням податкових зобов’язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 статті 102 Кодексу, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.

Також слід зазначити, що контролюючий орган під час проведення перевірки має право визначати грошові зобов’язання платнику податків в межах строків, установлених у статті 102 Кодексу, з урахуванням положень підрозділу 10 розділу XX Кодексу.

Додатково інформуємо, що при розгляді звернення Товариства про надання індивідуальної податкової консультації контролюючий орган не здійснює аналіз господарської діяльності платника податку та не визначає, якою датою та на яку суму у платника податку виникають податкові зобов’язання з ПДВ, а також якою датою та на яку суму необхідно складати податкові накладні / розрахунки коригування за окремими господарськими операціями. Дотримання вимог законодавства щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та/або складання податкових накладних / розрахунків коригувань за такими операціями можуть бути встановлені виключно за результатами відповідних перевірок, передбачених Кодексом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 Кодексу).