Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 01.09.2026 р. № 5207/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює постачання товарів замовникам на умовах післяплати. Водночас, деякими договорами передбачено, що оплата здійснюватиметься як за рахунок бюджетних коштів, так і за рахунок коштів з інших джерел. При цьому, якщо відвантаження товару відбувається декількома партіями, договором не визначено, за рахунок яких саме коштів буде здійснена оплата кожної окремої партії відвантаженого товару.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) за якими правилами (відповідно до пункту 187.1 чи пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ) Товариство зобов’язане визначати дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ та дату складання податкової накладної, якщо на дату відвантаження товару джерело його оплати невідомо;

2) чи вважатиметься порушенням вимог пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ та пункту 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ складання Товариством  податкової накладної на дату відвантаження товару, якщо у подальшому оплата за такий товар буде здійснена за рахунок бюджетних коштів;

3) чи вважатиметься порушенням вимог пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ нескладання Товариством податкової накладної на дату відвантаження товару, якщо Товариство очікувало оплату бюджетними коштами, але фактично оплата за такий товар здійснена не за рахунок бюджетних коштів та чи можуть бути у цьому випадку до Товариства застосовані штрафні санкції, передбачені статтею 120¹ розділу ІІ ПКУ?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу I ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові засади функціонування бюджетної системи України, її принципи, основи бюджетного процесу і міжбюджетних відносин та відповідальність за порушення бюджетного законодавства визначаються Бюджетним кодексом України (далі – БКУ).

Згідно з частиною першою статті 2 БКУ бюджетні кошти (кошти бюджету) – належні відповідно до законодавства надходження бюджету та витрати бюджету. Під витратами бюджету розуміються видатки бюджету, надання кредитів з бюджету, погашення боргу та розміщення бюджетних коштів на депозитах, придбання цінних паперів. Водночас видатки бюджету – це кошти, спрямовані на здійснення програм та заходів, передбачених відповідним бюджетом.

Розпорядник бюджетних коштів − бюджетна установа в особі її керівника, уповноважена на отримання бюджетних асигнувань, взяття бюджетних зобов'язань, довгострокових зобов’язань за енергосервісом, довгострокових зобов’язань у рамках державно-приватного партнерства, середньострокових зобов’язань у сфері охорони здоров’я, середньострокових зобов’язань за державними контрактами (договорами) щодо закупівлі озброєння, військової техніки, зброї і боєприпасів та здійснення витрат бюджету.

Одержувачем бюджетних коштів є суб'єкт господарювання, громадська чи інша організація, яка не має статусу бюджетної установи, уповноважена розпорядником бюджетних коштів на здійснення заходів, передбачених бюджетною програмою, та отримує на їх виконання кошти бюджету (пункт 38 частини першої статті 2 БКУ).

Розпорядник бюджетних коштів після отримання товарів, робіт і послуг відповідно до умов взятого бюджетного зобов'язання приймає рішення про їх оплату та надає доручення на здійснення платежу органу Державної казначейської служби України, якщо інше не передбачено бюджетним законодавством, визначеним пунктом 5 частини першої статті 4 БКУ (частина перша статті 49 БКУ).

На основі відомчої класифікації видатків та кредитування бюджету Казначейство України складає та веде єдиний реєстр розпорядників бюджетних коштів та одержувачів бюджетних коштів. Головні розпорядники бюджетних коштів визначають мережу розпорядників бюджетних коштів нижчого рівня та одержувачів бюджетних коштів з урахуванням вимог щодо формування єдиного реєстру розпорядників бюджетних коштів і одержувачів бюджетних коштів та даних такого реєстру (частина третя статті 10 розділу I БКУ).

Отже, для цілей оподаткування ПДВ Товариство може використовувати поняття, визначені БКУ.

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Згідно зі статтею 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше («перша подія»):

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для  документів,  складених  в  електронній  формі,  датою  оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.

Правила складання податкової накладної / розрахунку коригування регулюються статтями 192 та 201 розділу V ПКУ і регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (зі змінами).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», зі змінами, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

Дата виникнення податкових зобов’язань з ПДВ залежить від джерела надходження грошових коштів, які постачальник отримав за поставлені товари/послуги.

Якщо грошові кошти, які Товариство отримало за відвантажений товар, сплачені одержувачем та/або розпорядником та такі кошти вважаються бюджетними коштами в розумінні норм БКУ (коштами, які перераховуються з відповідного рахунку, відкритого в органах Державної казначейської служби України), то за такою операцією з постачання товарів дата виникнення податкових зобов’язань має визначатися відповідно до пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ, а саме на дату перерахування бюджетних коштів на банківський рахунок постачальника (за умови, що такі кошти були отримані одержувачем та/або розпорядником бюджетних коштів не як компенсація вартості поставлених ним товарів/послуг і під час їх отримання податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ таким одержувачем та/або розпорядником не визначалися).

Підтвердженням того, що товари/послуги оплачуються за рахунок бюджетних коштів, є, зокрема, наявність у договорі на поставку товарів/послуг умови, що оплата за поставлені товари/послуги здійснюється з відповідного рахунку в Державній казначейській службі України.

У разі, якщо отримані кошти не є бюджетними коштами у розумінні норм БКУ, то нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання податкової накладної здійснюються за правилом «першої події», визначену згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ.

Якщо за операцією з постачання товарів/послуг, оплата за які здійснюється за рахунок бюджетних коштів, платником податку складено і зареєстровано в ЄРПН податкову накладну, в якій допущено помилку у визначенні її дати складання (зокрема, якщо така податкова накладна складена на дату оформлення документа, що засвідчує факт постачання товарів), то для виправлення такої помилки платнику податку необхідно:

на дату виявлення помилки скласти розрахунок коригування до такої неправильно складеної податкової накладної, в якому вивести в нуль її показники, та

на дату виникнення податкових зобов’язань скласти нову податкову накладну.

Отже, якщо на дату відвантаження товару джерело його сплати невідомо, то податкові зобов’язання з ПДВ виникають та, відповідно, складається податкова накладна на дату відвантаження товару.

Щодо питань 2 та 3

Відповідно до пункту 112.3 статті 112 розділу II ПКУ особа не може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення інакше, як на підставах і в порядку, передбачених ПКУ.

Реєстрація податкових накладних / розрахунків коригування до податкової накладної в ЄРПН здійснюється відповідно до вимог ПКУ та Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (зі змінами).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів / послуг платник податку – продавець товарів / послуг зобов’язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з 08.02.2023 (дата набрання чинності Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування»), тобто з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року, здійснюється з урахуванням граничних строків, визначених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Відповідальність за порушення строків, визначених ПКУ, для реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування передбачена статтею 120¹ та пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

У разі зупинення реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН згідно з пунктом 201.16 статті 201 розділу V ПКУ штрафні санкції, передбачені пунктом 120¹.1 статті 120¹ розділу II ПКУ, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування.

Щодо питання 3 (в частині застосування штрафних санкцій)

Обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зазначені у пункті 112.8 статті 112 розділу II ПКУ.

При цьому ПКУ не передбачено винятків щодо застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію (відсутність реєстрації) в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування, крім тих, що встановлені безпосередньо пунктом 120¹.1 статті 120¹ розділу ІІ ПКУ.

Отже, враховуючи норми ПКУ, порушення Товариством граничного строку реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування є підставою для застосування штрафу відповідно до статті 120¹ з урахуванням пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПКУ.

Додатково інформуємо, що при розгляді звернення Товариства контролюючий орган не здійснює аналіз господарської діяльності платника податку та не визначає, якою датою та на яку суму платнику податку необхідно складати податкові накладні / розрахунки коригування за окремими господарськими операціями. Достовірність нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та/або правомірність складання податкових накладних / розрахунків коригувань за такими операціями можуть бути встановлені виключно за результатами відповідних перевірок, передбачених Кодексом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).