Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.09.2026 р. № 5227/ІПК/99-00-21-02-03 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення  про надання індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування окремих положень статті 39 розділу I Податкового кодексу України (далі – Кодекс) під час складання Звіту про контрольовані операції та документації з трансфертного ціноутворення за 2025 звітний рік та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу, в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, платник податків є резидентом України та входить до міжнародної групи компаній (далі – МГК), яка здійснює діяльність у сфері виробництва, постачання та реалізації обладнання для опалення, гарячого водопостачання, вентиляції та кондиціювання повітря.

Виробничі підприємства МГК здійснюють виготовлення готової продукції та реалізують її комерційним компаніям (дистриб’юторам), які забезпечують подальшу реалізацію продукції незалежним покупцям на локальних ринках.

Платник податків виконує функції комерційної компанії (дистриб’ютора) МГК на території України. Основною діяльністю платника податків є придбання готової продукції у виробничих підприємств МГК, її імпорт на митну територію України, зберігання, маркетингове просування, реалізація незалежним покупцям, а також здійснення післяпродажного обслуговування. Такий функціональний розподіл відповідає політиці МГК щодо здійснення виробничої та дистриб’юторської діяльності.  

Упродовж 2025 року платник податків здійснював контрольовані операції з придбання товарів у виробничого підприємства МГК (компанії – нерезидента, резидента Арабської Республіки Єгипет), яке здійснює виробництво електричних водонагрівачів для подальшого постачання комерційним компаніям МГК.

Придбані товари були ввезені на митну територію України, пройшли митне оформлення, відображені платником податків у бухгалтерському обліку як запаси та розміщені на складських приміщеннях для подальшої реалізації покупцям на території України.

За інформацією платника податків, після переходу до нього права власності на товари, у грудні 2025 року частина придбаних товарів була повністю знищена внаслідок масованої ракетної атаки російської федерації до моменту їх реалізації кінцевим покупцям.

Факт знищення товарів підтверджено документами компетентних державних органів та первинними документами платника податків. Знищені товари списані з бухгалтерського обліку відповідно до вимог національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому договірні відносини з постачальником не змінювалися, договірна вартість придбаного товару сторонами не переглядалася, коригування ціни товарів у контрольованих операцій не здійснювалися, право власності на товари постачальнику не поверталося, компенсація вартості знищеного товару від постачальника або інших учасників МГК платником податків не отримувалася.

Платник податків зазначає, що контрольовані операції з придбання зазначених товарів підлягають відображенню у Звіті про контрольовані операції за 2025 рік.

Для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» платник податків застосовує метод ціни перепродажу.

Разом з тим щодо частини товарів, знищених до їх реалізації незалежним покупцям, платник податків не має можливості визначити валову рентабельність від подальшої реалізації таких товарів.

Практична необхідність отримання індивідуальної податкової консультації пов’язана з необхідністю правильного застосування положень статті 39 розділу I Кодексу та порядку відображення таких операцій у Звіті про контрольовані операції.

Враховуючи вищезазначене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Яким чином платник податків повинен підтверджувати відповідність принципу «витягнутої руки» щодо контрольованих операцій з придбання товарів у пов’язаної особи – нерезидента, якщо після переходу права власності до платника податків товари були знищені до їх реалізації незалежним покупцям, що документально підтверджено?

2. Чи підлягають такі поставки окремому аналізу відповідності принципу «витягнутої руки», чи можуть аналізуватися разом з іншими поставками аналогічних товарів, що були реалізовані покупцям?

3. Чи може платник податків щодо зазначених поставок застосовувати метод ціни перепродажу, якщо визначення валової рентабельності є об’єктивно неможливим через відсутність подальшої реалізації товарів?

4. Якщо застосування методу ціни перепродажу щодо таких поставок є неможливим, який метод трансфертного ціноутворення, передбачений статтею 39 розділу I Кодексу, повинен застосовуватися для підтвердження відповідності умов таких контрольованих операцій принципу «витягнутої руки»?

5. Чи має право платник податків відобразити зазначені поставки окремими рядками у Звіті про контрольовані операції як окрему сукупність контрольованих операцій?

6. Яким чином повинні бути заповнені графи Звіту про контрольовані операції щодо методу встановлення відповідності принципу «витягнутої руки», коду показника рентабельності та значення показника рентабельності, якщо визначення таких показників є об’єктивно неможливим через документально підтверджене знищення товарів після завершення контрольованої операції?

7. Чи допускається зазначення у відповідних графах Звіту про контрольовані операції інформації відповідно до Порядку, визначеного контролюючим органом, із наданням відповідного обґрунтування у документації з трансфертного ціноутворення щодо причин неможливості визначення показника рентабельності?

8. Чи впливає документально підтверджене знищення товарів після переходу права власності до платника податків на порядок застосування статті 39 розділу I Кодексу при підтвердженні відповідності умов зазначених контрольованих операцій принципу «витягнутої руки»?

9. Чи може відсутність економічного результату від подальшої реалізації товарів, викликана його документально підтвердженим знищенням після завершення контрольованої операції, бути підставою для неможливості визначення показника валової рентабельності без визнання такого підходу порушенням вимог статті 39 розділу I Кодексу?

 

Щодо питань 1 – 4, 8, 9

Відповідно до підпункту 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 розділу I Кодексу платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг його оподатковуваного прибутку відповідно до принципу «витягнутої руки» (об’єкта оподаткування – у випадках, якщо застосування принципу «витягнутої руки» передбачено Кодексом або міжнародними договорами).

Згідно з підпунктом 39.1.4 пункту 39.1 статті 39 розділу I Кодексу встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 статті 39 розділу I Кодексу, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств.

Підпунктом 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу визначено такі методи трансфертного ціноутворення: метод порівняльної неконтрольованої ціни, метод ціни перепродажу, метод «витрати плюс», метод чистого прибутку та метод розподілення прибутку.

Згідно з підпунктом 39.3.2.1 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу відповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» визначається за допомогою застосування методу трансфертного ціноутворення, який є найбільш доцільним до фактів та обставин здійснення контрольованої операції, крім випадків, коли Кодексом визначені вимоги щодо обов’язковості застосування конкретного методу встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» для контрольованих операцій певного виду.

Найбільш доцільний метод трансфертного ціноутворення обирається з урахуванням таких критеріїв:

доцільності обраного методу відповідно до характеру контрольованої операції, що визначається, зокрема, на основі результатів функціонального аналізу контрольованої операції (з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і понесених ризиків);

наявності повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціноутворення;

ступеня зіставності між контрольованими і неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань зіставності, якщо такі застосовуються, які можуть використовуватися для усунення розбіжностей між такими операціями.

Підпунктом 39.3.4.1 підпункту 39.3.4 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу встановлено, що метод ціни перепродажу полягає у порівнянні валової рентабельності від перепродажу товарів (робіт, послуг), придбаних у контрольованій операції, з валовою рентабельністю від перепродажу товарів (робіт, послуг), яка отримується у зіставних неконтрольованих операціях.

Відповідно до підпункту 39.3.2.5 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу під час визначення рівня рентабельності контрольованих операцій можуть бути використані фінансові показники, які забезпечують встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», зокрема валова рентабельність, що визначається як відношення валового прибутку до чистого доходу (виручки) від реалізації товарів (робіт, послуг), розрахованого без урахування акцизного податку, мита, податку на додану вартість, інших податків та зборів.

Підпунктом 39.3.2.6. підпункту 39.3.2 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу визначено, що показники рентабельності для цілей цієї статті визначаються на підставі даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності, відображених за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами відповідно до стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності, що використовуються в Україні, з відповідним коригуванням для забезпечення зіставності показників.

Отже, застосування методу ціни перепродажу пов’язане з наявністю подальшої реалізації (перепродажу) придбаного у контрольованій операції товару та можливістю визначення валової рентабельності такої реалізації.

У ситуації, коли товар, придбаний резидентом у контрольованій операції, знищено до моменту його подальшої реалізації, застосування методу ціни перепродажу до сторони-резидента є об’єктивно неможливим, оскільки відсутній сам факт перепродажу, з яким пов’язаний розрахунок валової рентабельності цього методу.

У разі неможливості застосування методу ціни перепродажу платник податків відповідно до підпункту 39.3.2.1 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу обирає найбільш доцільний метод трансфертного ціноутворення з урахуванням фактів та обставин здійснення контрольованої операції, результатів функціонального аналізу, наявності необхідної інформації та ступеня зіставності операцій.

Відповідно до підпункту 39.3.2.7 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу у разі застосування методів, зазначених у підпунктах 39.3.1.2–39.3.1.4 підпункту 39.3.1 пункту 39.3 цієї статті (метод ціни перепродажу, метод «витрати плюс», метод чистого прибутку), здійснюється вибір сторони, для якої перевіряється показник відповідно до обраного методу трансфертного ціноутворення (сторона, що досліджується). Під час такого вибору аналізується застосовність методу до кожної із сторін контрольованої операції, а стороною, що досліджується, обирається та сторона, в тому числі, щодо якої наявна найбільш повна та документально підтверджена інформація про фінансові показники, необхідні для розрахунку показника рентабельності. Для зовнішньоекономічних операцій сторона, що досліджується, не обов’язково повинна бути резидентом.

Платник податків має право, відповідно до підпункту 39.3.2.7 підпункту 39.3.2 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу, визначити стороною, що досліджується, іншу сторону контрольованої операції – нерезидента, за умови наявності щодо нього повної та документально підтвердженої фінансової інформації, необхідної для розрахунку відповідного показника рентабельності.

При цьому зміна сторони, що досліджується, зумовлює необхідність обрання методу трансфертного ціноутворення, застосовного до функцій і ризиків саме цієї сторони. Обраний метод, обрана сторона, що досліджується, та обґрунтування неможливості застосування методу ціни перепродажу до резидента підлягають відображенню у документації з трансфертного ціноутворення відповідно до підпункту 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу.

Таким чином, об’єктивна неможливість визначення показника рентабельності контрольованої операції щодо сторони – резидента, зумовлена документально підтвердженим знищенням товару після переходу права власності до платника податків та до моменту його подальшої реалізації, сама по собі не свідчить про порушення вимог статті 39 розділу І Кодексу.

При цьому платник податків має обґрунтувати неможливість застосування обраного методу трансфертного ціноутворення до сторони – резидента з урахуванням фактичних обставин, що унеможливлюють розрахунок відповідного показника. Визначити сторону, що досліджується та метод трансфертного ціноутворення з урахуванням можливості його застосування та критеріїв, визначених підпунктом 39.3.2.1 пункту 39.3.2 пункту 39.3 статті 39 розділу І Кодексу (результатів функціонального аналізу, наявності повної та достовірної інформації тощо), а також дослідити відповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» за обраним методом та стороною, що досліджується.

 

Щодо питання 5

Відповідно до підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу   платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов’язані подавати до 1 жовтня року, що настає за звітним, Звіт про контрольовані операції.

Підпунктом 39.4.2.1 підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу визначено, що у Звіті про контрольовані операції зазначається інформація про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді.

Порядок складання Звіту про контрольовані операції затверджено наказом Міністерства фінансів України від 18 січня 2016 року № 8, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 04 лютого 2016 року за № 187/28317 (далі – Порядок).

Відповідно до пункту 5 розділу IV Порядку у розділі «Відомості про контрольовані операції» додатка до Звіту про контрольовані операції «Відомості про особу, що здійснює контрольовані операції» (далі – додаток до Звіту) зазначаються деталізовані відомості про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді.

Водночас пунктом 6 розділу I Порядку визначено, що якщо платником податків для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» використано методи, передбачені підпунктами 39.3.1.2 – 39.3.1.5 підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу, при заповненні додатка до Звіту дозволяється наведення узагальненої інформації щодо сукупності таких контрольованих операцій.

Особливості заповнення Звіту про контрольовані операції відповідно до цього пункту наведено у розділі V Порядку.

Таким чином, контрольовані операції з придбання товарів можуть бути відображені у Звіті про контрольовані операції окремими рядками. Узагальнене відображення сукупності таких контрольованих операцій здійснюється з урахуванням вимог пункту 6 розділу I та розділу V Порядку.

 

Щодо питань 6, 7

Порядком передбачено зазначення у Звіті про контрольовані операції коду методу встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», а у разі застосування методів ціни перепродажу, «витрати плюс» або чистого прибутку – також коду показника рентабельності та його цифрового значення.

Так, відповідно до пункту 25 розділу IV Порядку у графі 21 додатка до Звіту зазначається код методу встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» відповідно до додатка 6 до Порядку. У разі застосування комбінації декількох методів через кому та пробіл («, ») може бути вказано коди декількох методів.

Відповідно до пункту 26 розділу IV Порядку у графі 22 додатка до Звіту  вказується код показника рентабельності відповідно до додатка 7 до Порядку, який використано платником податків у разі застосування методів, передбачених підпунктами 39.3.1.2 – 39.3.1.4 підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу.

У разі застосування у попередній графі 21 комбінації декількох методів (з передбачених підпунктами 39.3.1.2 – 39.3.1.4 підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу), через кому та пробіл («, ») може бути вказано декілька показників рентабельності.

У разі застосування методів, визначених підпунктами 39.3.1.1, 39.3.1.5 підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу, графа не заповнюється.

Відповідно до пункту 27 розділу IV Порядку у графі 23 додатка до Звіту  вказується цифрове значення показника рентабельності контрольованої операції (сукупності контрольованих операцій) у відсотках, зазначеного платником податку у графі 22, з точністю до другого знака після коми.

У разі застосування у попередніх графах 21 та 22 комбінацій декількох методів та показників рентабельності, через крапку з комою та пробіл («, ») може бути вказано декілька цифрових значень показників рентабельності.

Крім того, графа 25 додатка до Звіту призначена для відображення сторони, що досліджується: платник податків зазначає «1», якщо стороною, що досліджується, обрано самого платника податків, або «0», якщо стороною, що досліджується, обрано контрагента – учасника контрольованої операції.

У разі застосування методів, визначених підпунктами 39.3.1.1, 39.3.1.5 підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 розділу I Кодексу, графа не заповнюється.

Таким чином, у разі неможливості визначення показника валової рентабельності платника податків у зв’язку з відсутністю подальшої реалізації знищеного товару, графи 21–23, 25 додатка до Звіту заповнюються відповідно до Порядку з урахуванням фактично застосованого методу трансфертного ціноутворення та обраної сторони, що досліджується.

Водночас для надання повного та обґрунтованого висновку щодо порядку застосування статті 39 розділу I Кодексу та відображення відповідних контрольованих операцій у Звіті про контрольовані операції необхідно враховувати конкретні фактичні обставини справи. Без зазначення таких обставин неможливо зробити остаточний висновок щодо можливості застосування методу ціни перепродажу, визначення показника валової рентабельності та вибору найбільш доцільного методу трансфертного ціноутворення щодо відповідних контрольованих операцій.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II Кодексу).