Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 02.09.2026 р. № 5240/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення  щодо застосування окремих норм податкового законодавства та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ і підпунктом «в» підпункту 69.41.3 підпункту 69.41 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариством,  як Комітентом було укладено договір комісії з Комісіонером та передано товари для подальшого продажу третім особам від імені та за рахунок Комісіонера.

Надалі такий товар було знищено внаслідок військових дій, що підтверджується відповідними первинними документами.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. чи вправі Товариство  (Комітент) на підставі пункту 192.1 статті 192  розділу V ПКУ скласти розрахунок коригування до податкової накладної, складеної при передачі товару Комісіонеру за договором комісії, та зменшити нараховані податкові зобов'язання з ПДВ у зв'язку з тим, що товар не був реалізований третім особам i був знищений внаслідок бойових дій, з огляду на те, що право власності на товар за Договором Комісії до Комісіонера не переходило (стаття 1018 Цивільного кодексу України) i фактично знищено майно Комітента?
2. у разі складання Комітентом такого розрахунку коригування - чи виникає у  Комісіонера, як власника знищеного товару, обов'язок нараховувати податкові зобов'язання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, з урахуванням  положень пункту 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ,  згідно з якими товари, знищені в наслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану, не вважаються використаними платником податку в неоподатковуваних ПДВ операціях?
3. чи повинен Комісіонер нараховувати компенсуючі податкові зобов'язання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПKУ у зв'язку зі знищенням отриманого за договором комісії товару внаслідок бойових дій, з урахуванням положень пункту 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ?
4. який перелік документів є достатнім та належним підтвердженням факту знищення товару внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного стану для цілей застосування положень пункту 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ (зокрема, чи є обов'язковою наявність сертифіката Торгово-промислової палати України у разi, якщо факт знищення товару підтверджується документами компетентних державних органів (ДСНС, Військової адміністрації, Національної поліції)?
5. у якому звітному (податковому) періоді Комітент та Комісіонер повинні відобразити відповідні операції з коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту з ПДВ - у періоді фактичного знищення товару чи у періоді отримання підтверджуючих документів?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до статті 1011 ЦКУ за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов’язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

Договір комісії може бути укладений на визначений строк або без визначення строку, з визначенням або без визначення території його виконання, з умовою чи без умови щодо асортименту товарів, які є предметом комісії (частина перша статті 1012 ЦКУ).

Майно, придбане комісіонером за рахунок комітента, є власністю комітента (ст. 1018 ЦКУ).

Після вчинення правочину за дорученням комітента комісіонер надає комітентові звіт і передає йому все одержане за договором комісії (частина перша стаття 1022 ЦКУ).

Порядок визначення шкоди та збитків, завданих Україні внаслідок збройної агресії російської федерації, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2022 року № 326 «Про затвердження Порядку визначення шкоди та збитків, завданих Україні внаслідок збройної агресії Російської Федерації» (в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 22 липня 2022 року № 951) зі змінами (далі – Порядок № 326).

Методику визначення шкоди та обсягу збитків, завданих підприємствам, установам та організаціям усіх форм власності внаслідок знищення та пошкодження їх майна у зв’язку із збройною агресією російської федерації, а також упущеної вигоди від неможливості чи перешкод у провадженні господарської діяльності затверджено спільним наказом Міністерства економіки України та Фонду державного майна України від 18.10.2022 № 3904/1223, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.12.2022 за № 1522/38858.

Для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов’язані проводити інвентаризацію активів і зобов’язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка (частина перша статті 10 Закону України від 16 липня 1999 року № 996–XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Підпунктом «е» підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ визначено, що постачанням товарів є, зокрема, передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю.

При цьому при обрахунку загального обсягу таких операцій не враховується обсяг здійснених платником операцій, що не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Таким чином, при розрахунку загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з ПКУ, для визначення необхідності обов’язкової реєстрації платником ПДВ потрібно враховувати визначення терміну «постачання товарів/послуг» (підпункту 14.1.185 та підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I  ПКУ) та приймати до уваги обсяги такого постачання протягом останніх 12 календарних місяців.

При здійсненні операцій в межах договорів комісії під час такого обрахунку враховуються, зокрема, обсяги постачання товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії, а також сума комісійної винагороди, яку отримує комісіонер за надання комісійної послуги.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Згідно з пунктом 189.4 статті 189 розділу V ПКУ базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів/послуг, визначена у порядку, встановленому статтею 188 розділу V ПКУ.

Дата збільшення податкових зобов’язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 розділу V ПКУ.

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Пунктом 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ, зокрема, визначено, що тимчасово, протягом дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, не вважаються використаними платником ПДВ в неоподатковуваних ПДВ операціях або операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, товари, придбані в оподатковуваних ПДВ операціях, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану.

До наведених у пункті 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ операцій  норми пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ не застосовуються.

Абзацами першим, другим та п’ятим пункту 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, протягом дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, не вважаються використаними платником ПДВ в неоподатковуваних ПДВ операціях або операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, товари, придбані в оподатковуваних ПДВ операціях, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану.

Враховуючи викладене, виходячи з аналізу норм ПКУ, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1-3,5

Норми пункту 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ застосовуються щодо товарів, які були придбані платником податку з ПДВ та знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану, внаслідок чого такі товари надалі не можуть бути використані платником в оподатковуваних ПДВ операціях або у господарській діяльності такого платника податку.

У разі знищення (втрати) товару, при отриманні якого комісіонером було сформовано податковий кредит на підставі складеної та зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних комітентом податкової накладної, та який було знищено (втрачено) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану, обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ та з урахуванням вимог пункту 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ, та, відповідно, обов’язку щодо складання зведеної податкової накладної, не виникає.

Разом з цим, якщо платник податку – комісіонер при отриманні товару за договором комісії сформував податковий кредит на підставі податкової накладної, складеної та зареєстрованої в ЄРПН комітентом, але такі товари не були ним оплачені на момент їх знищення, то право комісіонера на податковий кредит за такою операцією в подальшому буде визначатися з урахуванням наявності/відсутності розрахунків за отриманий товар.

Оскільки товари, які були передані комітентом комісіонеру в межах договору комісії, використані таким комітентом в оподатковуваних ПДВ операціях, та за такими операціями комітентом було нараховано податкові зобов’язання з ПДВ, а комісіонером відповідно сформовано податковий кредит, то у цьому випадку за такими товарами норми пункту 32¹ підрозділу 2 розділу XX ПКУ комітентом не можуть бути застосовані, та підстави для коригування податкових зобов’язань, визначених комітентом при передачі товарів комісіонеру згідно з договором комісії, відсутні.

Щодо питання 4

Обов’язковим документом для цілей застосування абзаців першого, другого та п’ятого пункту 32¹ підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, коли товари, які не класифікуються як основні виробничі або невиробничі засоби, ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або руйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, зокрема, через збройну агресію російської федерації проти України, є сертифікат, що підтверджує настання обставин непереборної сили, який видається Торгово-промисловою палатою України або уповноваженими нею регіональними торгово-промисловими палатами.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).