Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 03.09.2026 р. № 5253/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

    Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула Ваше звернення (     ), щодо практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, та в межах компетенції повідомляє наступне.

Як зазначено у зверненні, платник податків перебуває на спрощеній системі оподаткування (третя група, без податку на додану вартість) та планує здійснювати господарську діяльність з надання посередницьких послуг спортивним клубам, фітнес-центрам тощо – суб’єктам господарювання, що також перебувають на спрощеній системі оподаткування (друга або третя група, без податку на додану вартість), з продажу їх послуг кінцевим споживачам шляхом укладання договір комісії як комісіонер.

Фізична особа – підприємець як комісіонер за договором комісії прийматиме від кінцевих споживачів на свій рахунок оплату (грошові кошти) на користь комітента за продані послуги, що надаватимуться безпосередньо комітентом.

Згідно з умовами договору комісії фізична особа – підприємець самостійно утримуватиме свою комісійну плату (комісійну винагороду), встановлену договором комісії, із грошових коштів, отриманих від кінцевих споживачів на користь комітента, та в подальшому перераховуватиме комітенту грошові кошти від продажу його послуг кінцевим споживачам за вирахуванням своєї комісійної плати (винагороди).

Також умовами договору комісії передбачено, що комісіонер фізична особа – підприємець перераховуватиме комітенту виручку від продажу послуги комітента кінцевому споживачу протягом двох тижнів з дати фактичного отримання послуги кінцевим споживачем (а не з дати зарахування коштів за рахунок комісіонера), за вирахуванням комісійної плати (комісійної винагороди).

З огляду на зазначене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи буде вважатися грошовою формою розрахунків самостійне утримання комісіонером, який перебуває на спрощеній системі оподаткування, належної йому комісійної плати (комісійної винагороди) за договором комісії із суми грошових коштів, прийнятих ним від кінцевих споживачів на користь комітента (з подальшим перерахуванням комітенту грошових коштів за вирахуванням комісійної плати (комісійної винагороди) комісіонера)? Чи не буде вважатися таке самостійне утримання комісійної плати (комісійної винагороди) комісіонером за договором комісії порушенням вимог п. 291.6 ст. 291 Кодексу зі сторони комісіонера, який перебуває на спрощеній системі оподаткування?

2. Чи не буде вважатися самостійне утримання комісіонером комісійної плати (комісійної винагороди) за договором комісії погашенням заборгованості між комісіонером та комітентом шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог відповідно до такого договору комісії у разі складання та підписання сторонами договору комісії звіту про надані послуги та акту наданих послуг
за зразком?

3. Якими повинні бути дії комісіонера-платника єдиного податку (третя група, без податку на додану вартість), у разі, якщо грошові кошти були отримані ним від кінцевого споживача в одному податковому (звітному) періоді, а послуги кінцевим споживачем фактично були спожиті та, відповідно, грошові кошти (за вирахуванням комісійної винагороди) за ці послуги перераховані комітенту в іншому податковому (звітному) періоді:

- комісіонеру потрібно включати такі суми грошових коштів, отримані від кінцевих споживачів в повному розмірі до обсягу доходу комісіонера-платника єдиного податку в тому податковому звітному) періоді, в якому вони були отримані комісіонером, а потім подавати уточнюючу податкову декларацію за такий податковий (звітний) період (в частині зміни обсягу доходу та суми єдиного податку та військового збору), якщо послуги були спожиті кінцевим споживачем та грошові кошти за ці послуги були перераховані комітенту за умовами договору в наступних податкових (звітних) періодах;

 - комісіонеру потрібно включати такі суми грошових коштів, отримані від кінцевих споживачів в повному розмірі до обсягу доходу комісіонера-платника єдиного податку в тому податковому звітному) періоді, в якому вони були отримані комісіонером, а потім у разі споживання кінцевим споживачем послуг та перерахування комітенту комісіонером грошових коштів за такі послуги в наступних податкових (звітних) періодах, відобразити обсяг доходу та суми єдиного податку та військового збору в наступних податкових (звітних) з урахуванням суми таких перерахованих грошових коштів комітенту та розрахованих відповідно сум єдиного податку та військового збору;

- інші дії.

Згідно з частиною другою ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України.

Пунктом 19¹.1 ст. 19¹ Кодексу передбачено, що контролюючі органи здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків, зборів, платежів установлених Кодексом, а також надають індивідуальні податкові консультації з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Щодо першого-третього питань

Відповідно до ст. 42 Конституції України кожен має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом.

Особливості укладання договору комісії визначено главою 69 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до ст. 1011 ЦКУ за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов’язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

При цьому істотними умовами договору комісії, за якими комісіонер зобов'язується продати або купити майно, є умови про це майно та його ціну (ст. 1012 ЦКУ).

Частиною першою ст. 1013 ЦКУ передбачено, що комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.

Крім того, згідно з частиною першою ст. 1022 ЦКУ після вчинення правочину за дорученням комітента комісіонер повинен надати комітентові звіт і передати йому все одержане за договором комісії.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку визначено главою 1 розділу XIV Кодексу.

Фізична особа – підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим главою 1 розділу XIV Кодексу, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою (абзац перший п. 291.3 ст. 291 Кодексу).

Відповідно до п.п. 3 п. 291.4 ст. 291 Кодексу до платників єдиного податку, які відносяться до третьої групи, належать, зокрема, фізичні особи – підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та юридичні особи суб’єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня податкового (звітного) року.

Водночас, нормами п. 291.5 ст. 291 Кодексу визначено обмеження щодо здійснення видів діяльності для суб’єктів господарювання, зокрема, фізичних осіб – підприємців – платників єдиного податку першої – третьої груп.

Згідно з п.п. 1 п. 292.1 ст. 292 Кодексу доходом для фізичної особи – підприємця – платника єдиного податку є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ст. 292 Кодексу. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

При цьому у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента) (п. 292.4 ст. 292 Кодексу).

Датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) (п. 292.6 ст. 292 Кодексу).

Платники єдиного податку першої – третьої груп повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі – готівковій або безготівковій (у тому числі з використанням електронних грошей) (п. 291.6 ст. 291 Кодексу).

Крім того, відповідно до п. 296.1 ст. 296 Кодексу фізичні особи – підприємці – платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть облік у довільній формі шляхом помісячного відображення отриманих доходів.

Облік доходів та витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Одночасно слід зазначити, що наказом Міністерства фінансів України від 26.11.2020 № 728 «Про визнання таким, що втратив чинність, наказу Міністерства фінансів України від 19 червня 2015 року № 579» з 01 січня
2021 року втратили чинність форми Книги обліку доходів, Книги обліку доходів і витрат та порядки їх ведення, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 579, та скасовано реєстрацію книг у податкових органах.

Проте зміни, запроваджені з 01.01.2021 щодо форми обліку доходів і витрат у довільній формі (в паперовому вигляді (зошиті, журналі тощо), в електронному вигляді (в електронній таблиці у файлі Excel, Word тощо) чи через електронний кабінет) не скасовують обов’язку дотримуватися платниками єдиного податку першої – третьої груп вимог заповнювати податкову декларацію платника єдиного податку – фізичної особи – підприємця (далі – податкова декларація) на підставі первинних документів у відповідності до норм п. 44.1 ст. 44 Кодексу, які мають право вивчати та перевіряти контролюючі органи під час проведення перевірок згідно з п.п. 20.1.6 п. 20.1 ст. 20 Кодексу.

Для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (абзац перший п. 44.1 ст. 44 Кодексу).

Зважаючи на викладене, за агентським договором клієнт за надані послуги розраховується безпосередньо з суб’єктом господарювання, якого представляє агент, а агент отримує винагороду за надання посередницьких послуг виключно від вказаного суб’єкта господарювання.

Водночас за договором комісії комісіонер після вчинення правочину за дорученням комітента повинен надати комітентові звіт і передати йому все одержане, а комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.

Таким чином, якщо фізична особа – підприємець – платник єдиного податку здійснює свою господарську діяльність як агент або комісіонер на підставі відповідних договорів, то усі кошти за надані послуги повинні перераховуватися клієнтом або комісіонером безпосередньо суб’єкту господарювання (комітенту), а вже суб’єкт господарювання (комітент) перераховує у грошовій формі винагороду агенту/комісіонеру.

Разом з тим, якщо положеннями договору передбачено самостійне утримання агентом/комісіонером належної йому винагороди з отриманих від клієнтів коштів, то таке утримання не підпадає під поняття негрошової форми розрахунків або бартерної (товарообмінної операції).

Водночас зауважуємо, якщо на підставі зазначених договорів відбувається погашення заборгованості між агентом/комісіонером та довірителем/комітентом шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог на підставі складеного документу (акту, заяви тощо), то такі розрахунки відносяться до негрошових і це позбавляє права фізичну особу – підприємця застосовувати спрощену систему оподаткування.

При цьому, у разі застосування іншого способу розрахунків, ніж зазначено у п. 291.6 ст. 291 Кодексу, платники єдиного податку зобов’язані до отриманого таким шляхом доходу застосувати ставку єдиного податку 15 відсотків (п.п. 3 п. 293.4 ст. 293 Кодексу) та перейти на сплату інших податків і зборів, визначених Кодексом, з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків (п.п. 4 п.п. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Кодексу).

Враховуючи викладене, дохід у вигляді платежів за договором комісії, отриманий на поточний рахунок та/або готівкою, відображається у повному обсязі в обліку доходів та витрат, який ведеться у довільній формі, як
у фізичної особи – підприємця – платника єдиного податку (Комісіонера), так і у фізичної особи – підприємця – платника єдиного податку та/або юридичної особи (Комітента). При цьому ведення витрат фізичною особою – підприємцем – платником єдиного податку, який не є платником податку на додану вартість, положення глави 1 Кодексу не передбачено.

Разом з тим до доходу, який відображається у податковій декларації платника єдиного податку – фізичної особи – підприємця включається:

комісіонером – сума винагороди;

комітентом – уся сума коштів, отримана за договором комісії, на підставі первинних документів у періоді їх фактичного зарахування ра рахунок, відкритий у надавачів платіжних послуг для здійснення підприємницької діяльності.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.