Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.09.2026 р. № 5389/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства стосовно питань оподаткування доходів нерезидента, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.

Відповідно до наданої інформації, Товариство на підставі укладеного договору з резидентом Федеративної Республіки Німеччина орендує виробниче обладнання, яке використовується на території України.

При цьому резидент Федеративної Республіки Німеччина не здійснює господарську (комерційну) діяльність на території України через постійне представництво. Нерезидентом надано довідку, видану компетентним органом Федеративної Республіки Німеччина, яка підтверджує його статус податкового резидента цієї держави, а також лист, підписаний уповноваженою особою нерезидента, у якому зазначено, що компанія є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу.

Товариство запитує:

1. Чи має право Товариство застосувати положення міжнародного договору у вигляді орендної плати за користування виробничим обладнанням, яке використовується на території України за умови наявності довідки про податкове резидентство нерезидента та підтвердження його статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача доходу? Іншими словами, чи звільняється дохід нерезидента у вигляді орендної плати від оподаткування в Україні відповідно до положень міжнародного договору?

2. Чи є достатнім для підтвердження статусу нерезидента як бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу лист, підписаний уповноваженою особою такого нерезидента, у разі якщо законодавством не встановлено форми такого документа. У разі якщо зазначеного листа недостатньо, просимо роз'яснити: - які документи та/або відомості повинен надати нерезидент для підтвердження статусу бенефіціарного (фактичного) отримувач а (власника) доходу; - які обов'язкові відомості повинен містити лист нерезидента для підтвердження його статусу як бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, зокрема щодо права на отримання та розпорядження доходом, відсутності обов'язку передавати отриманий дохід іншій особі, а також інших обставин, що мають значення для застосування положень міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування.

Щодо питання 1

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

Відповідно до пунктів 5.1 - 5.3 ст. 5 Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексу та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексу і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до п.п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді, доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів.

Особливості оподаткування нерезидентів регулюються п. 141.4 ст. 141 Кодексу.

Перелік доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, які оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу, встановлений п.п. 141.4.1п. 141.4 ст. 141 Кодексу

Так, відповідно до п.п. «ґ» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу до доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, зокрема відносяться лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди.

Згідно з п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, у разі якщо резидент України здійснює виплату лізингової/орендної плати за договорами оперативного лізингу/оренди нерезиденту, майно якого знаходиться на території України, то такі виплати підлягають оподаткуванню податком на доходи нерезидента з джерелом його походження з України за ставкою встановленою п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України.

Відповідно до п. 3.2 ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Угода між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно,  яка ратифікована Законом України від 22.11.1995 № 449/95-ВР і є чинною в українсько-німецьких податкових відносинах з 04.10.1996 (далі – Угода), застосовується до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Угоди) і поширюється на існуючі в Договірних Державах податки, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на прибуток підприємств» (ст. 2 Угоди).

Відповідно до п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Угоди для цілей її застосування термін «особа» означає будь-яку фізичну особу і компанію; термін «компанія» означає будь-яке корпоративне об'єднання або будь-яку іншу організацію, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне об’єднання; терміни «підприємство Договірної Держави» та «підприємство другої Договірної Держави» означають відповідно підприємство, що керується резидентом однієї Договірної Держави, та підприємство, що керується резидентом другої Договірної Держави.

«При застосуванні цієї Угоди Договірною Державою будь-який термін, не визначений в Угоді, буде мати те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави, щодо податків, на які поширюється Угода, якщо з контексту не випливає інше» (п. 2 ст. 3 Угоди).

Статтею 4 (Резиденція) Угоди визначено критерії щодо визначення резидентського статусу осіб, на яких поширюються її положення, відповідно до п. 1 якої «при застосуванні цієї Угоди термін «резидент однієї Договірної Держави» означає будь-яку особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місцезнаходження керівного органу або іншого аналогічного критерію. Цей термін разом з тим не включає будь-яку особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі, тільки якщо ця особа одержує доходи з джерел у цій Державі або стосовно майна, що в ній знаходиться».

Відповідно до п. 1 ст. 7 (Прибуток від комерційної діяльності) Угоди «прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватися в другій Державі, але тільки у тій частині, що відноситься до цього постійного представництва».

Підстави для визначення діяльності підприємства однієї Договірної Держави в іншій Договірній Державі такою, що утворює «постійне представництво» в цій іншій Державі, зазначено у ст. 5 (Постійне представництво) Угоди, відповідно до п. 1 якої для цілей цієї Угоди термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність підприємства.

В Угоді не надається визначення поняття «комерційна діяльність», зазначене у ст. 7 Угоди. Однак, відповідно до п. 2 ст. 3 Угоди це поняття з метою застосування відповідних положень Угоди при виплаті доходів із джерелом їх походження з України має те значення, яке надається йому законодавством України, зокрема Кодексом.

Разом із тим слід зазначити, що у контексті Угоди оподаткування доходів (прибутку), отриманих від комерційної діяльності з надання у платне користування майна (яке не є майном, про яке йдеться у ст. 6 (Доходи від нерухомого майна) та ст. 22 (Майно) Угоди), у межах відповідних договірних взаємовідносин між особами, на яких поширюється дія Угоди - резидентів України та Німеччини, підпадає під дію ст. 7 Угоди.

Таким чином, у загальному порядку згідно зі ст. 7 Угоди прибуток особи, яка у розумінні Угоди є резидентом і компанією - підприємством Німеччини, яке не здійснює комерційну діяльність в Україні через розташоване в ній постійне представництво, підлягає оподаткуванню лише у Німеччині і, відповідно, звільняється від оподаткування в Україні.

Щодо питання 2

В Україні застосування правил міжнародного договору регламентоване положеннями ст. 103 Кодексу.

Згідно із п. 103.3 ст. 103 Кодексу бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:

зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов'язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв'язку із здійсненням операції з такої передачі.

Пунктом 103.2 ст. 103 Кодексу встановлено, що у разі якщо отримувач доходу є нерезидентом, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, дозволяється застосування міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу, в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, за умови надання особі (податковому агенту) таких документів:

а) від отримувача доходу - заяви у довільній формі про відсутність у нього статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, а також про наявність такого статусу у нерезидента, який надав документи, зазначені у підпункті «б» цього пункту;

б) від бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу - заяви у довільній формі про наявність у такого нерезидента статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу та документів, які підтверджують такий статус (зокрема, але не виключно, ліцензії, договори, офіційні листи компетентних органів), а також документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ст. 103 Кодексу.

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (п. 103.4 ст. 103 Кодексу).

Отже, для застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку нерезиденту необхідно надати довідку яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

При цьому для визнання особи фактичним отримувачем (бенефіціарним власником) доходу необхідна наявність документів, які підтверджують, що нерезидент є кінцевим отримувачем виплат.

Кодексом не передбачений виключний перелік документів, які підтверджують статус бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, а також особливості подання та засвідчення таких документів.

Такими документами можуть виступати ліцензії, договори, офіційні листи компетентних органів, документи, що підтверджують наявність правових підстав для отримання вигоди від доходу та визначення подальшої його економічної долі, а також інші документи, які підтверджують такий статус.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).