Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 15.09.2026 р. № 5486/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

      Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення ( ), щодо практичного застосування норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.

Платник податків повідомляє, що є громадянином України, народився та проживав в Україні до 2022 року, починаючи з 2023 року постійно проживає в Республіці Кіпр.

( ).2023 платник податків здійснив державну реєстрацію зняття із зареєстрованого місця проживання в Україні у зв’язку з оформленням документів для виїзду за кордон на постійне місце проживання, що підтверджується Витягом з реєстру територіальної громади № ( ) від ( ).

На проживання у Республіці Кіпр ( ) має відповідну посвідку на проживання серія та номер ( ) від ( ) та Свідоцтво про реєстрацію іноземця № ( ) від ( ). Загалом платник податків знаходився на території України згідно бази даних «Відомості про осіб, які перетнули державний кордон України, в’їхали на тимчасово окуповану територію України або виїхали з такої території»: у 2022 році – 40 днів, у 2023 році – 0 днів, у 2024 році – 11 днів, у 2025 році – 73 дні, у 2026 році – 23 дні.

З Інформаційної довідки з державного реєстру речових прав на нерухоме майно № ( ) від ( ) вбачається, що ( ) є власником: нежитлових приміщень, загальною площею 95,0 кв.метрів, що розташовані за адресою: ( ) обл., м. ( ), вул. ( ) (нова назва – ( )), буд. 18; офісного приміщення – поз. 11, другої черги громадських будівель багатофункціонального призначення (офісний центр) літ. Б-18, б-1, загальною площею 92,9кв.метрів, що розташовані за адресою: м.( ),вул. ( ), буд. 2.

В травні 2024 року в Республіці Кіпр платником податків було засновано компанію – ( ), де платник податків є засновником, секретарем та директором.

Станом на дату звернення платник податків є учасником та кінцевим бенефіціарним власником юридичних осіб, зареєстрованих в Україні, втім, безпосереднього керівництва та управління компаніями не здійснює, його участь у них обмежується участю в загальних зборах учасників та отримання дивідендів.

Постійне місце платника податків та членів його сім’ї є Республіка Кіпр, крім того, платник податків та його сім’я мають більш тісні особисті та економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) саме з республікою Кіпр, а не з Україною.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи є резидентом ( ) з урахуванням положень Конвенції, укладеної між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яку ратифіковано Законом України від 07.07.2013
№ 412-VII «Про ратифікацію Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї» (далі – Конвенція)?

2. Якщо ( ) вважається таким, що втратив статус резидента України, то з якої дати слід вважати його нерезидентом України?

Пунктом 19¹.1 ст. 19¹ Кодексу передбачено, що контролюючі органи здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків, зборів, платежів установлених Кодексом, а також надають індивідуальні податкові консультації з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Щодо питань першого та другого

Поняття «резидент» та умови, відповідно до яких платник податку може вважатися резидентом України, встановлено п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, зокрема, фізична особа – резидент – це фізична особа, яка має місце проживання в Україні.

Місцем проживання фізичної особи є житло, в якому вона проживає постійно або тимчасово. Фізична особа може мати кілька місць проживання (ст. 29 Цивільного кодексу України).

У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні.

При цьому постійним місцем проживання згідно зі ст. 4 Митного кодексу України є місце проживання на території будь-якої держави не менше одного року громадянина, який не має постійного місця проживання на території інших держав і має намір проживати на території цієї держави протягом будь-якого строку, не обмежуючи таке проживання певною метою, і за умови, що таке проживання не є наслідком виконання цим громадянином службових обов’язків або зобов’язань за договором (контрактом).

Якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) в Україні. У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від’їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім’ї або її реєстрації як суб’єкта підприємницької діяльності.

Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.

Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому Кодексом, або її реєстрація як самозайнятої особи (абзац сьомий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Відповідно до інформації, наведеної у зверненні, з лютого 2022 року та на дату надання звернення платник податків:

має місце проживання на території Кіпру;

перебуває із сім’єю за межами України більше 183 днів (включаючи день приїзду та від'їзду) протягом зазначеного періоду;

центр життєвих інтересів знаходиться на Кіпрі (проживає сім’я, робота);

громадянин України;

є учасником та кінцевим бенефіціарним власником юридичних осіб, зареєстрованих в Україні;

не є фізичною особою – підприємцем;

є власником нерухомого майна в Україні (нежитлові приміщення та офісне приміщення).

Таким чином, якщо фізичною особою – громадянином України дотримані критерії, зазначені у абзацах перший – четвертий п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, то така особа може бути визнаним резидентом України.

Разом з тим, якщо за жодним з критеріїв, визначених абзацами першим – четвертим п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, фізична особа не може бути визнана резидентом України, то така особа може вважатися нерезидентом.

При цьому зауважуємо, що до повноважень контролюючого органу не відноситься функція визначення резидентського статусу фізичної особи, тобто фізична особа самостійно визначає його на підставі п.п. «в» п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Крім того, положення Конвенції застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції) та поширюються на податки, одним з яких, зокрема, в Україні, є «податок на доходи фізичних осіб» (ст. 2 Конвенції).

У розумінні Конвенції термін «особа» означає фізичну особу (п. 1 ст. 3 Конвенції).

Критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються положення Конвенції, встановлено ст. 4 (Резидент) Конвенції.

Згідно п. 2 ст. 4 Конвенції, якщо фізична особа є резидентом обох Договірних Держав, її статус визначається згідно з такими правилами:

а) вона вважається резидентом тієї Договірної Держави, в якій вона має місце постійного проживання, якщо вона має місце постійного проживання в обох договірних державах, вона вважається резидентом тієї Договірної держави, в якій вона має тісніші особисті і економічні зв’язки (центр життєвих інтересів);

b) якщо договірна держава, в якій вона має центр життєвих інтересів, не може бути визначена або коли вона не має місця постійного проживання в жодній з Договірних Держав, вона вважається резидентом тієї Договірної держави, в якій вона зазвичай проживає;

с) якщо вона зазвичай проживає в обох Договірних Державах або коли вона зазвичай не проживає в жодній з них, вона вважається резидентом тієї Договірної держави, національною особою якої вона є;

d) якщо вона є національною особою обох Договірних держав або не є національною особою жодної з них, то компетентні органи Договірних держав вирішують це питання за взаємною згодою.

Також, звертаємо увагу, що згідно з Віденською конвенцією про право міжнародних договорів від 23.05.1969 з метою трактування положень чинних міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування застосовуються офіційні Коментарі (далі – Коментарі) до Модельної податкової конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку (далі – Модельна конвенція ОЕСР, https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-2017_mtc_cond-2017-en,), покладеної в основу більшості цих міжнародних договорів, у тому числі Конвенції.

Відповідно до п. 12 та п. 13 Коментарів до п. 2 ст. 4 (Резидент) Модельної конвенції ОЕСР «при застосуванні Конвенції (тобто там, де існує протиріччя між законодавствами двох держав) вважається, що місцем постійного проживання є те місце, де особа має у власності або володінні житло; це житло має бути постійним, тобто особа повинна влаштовувати та утримувати його для свого постійного користування, на відміну від перебування у певному місці за таких умов, коли це є очевидним, що таке перебування є короткотривалим. Стосовно поняття житла, слід зазначити, що може бути взята до уваги будь-яка форма житла (будинок чи квартира, що належать особі або орендується, орендована мебльована кімната). Але постійність житла має важливе значення; це означає, що особа організувала ситуацію таким чином, щоб житло було доступне їй постійно і безперервно, а не зрідка з метою перебування, яке в силу причин для цього є короткочасним (подорожі для відпочинку, ділові поїздки, освітні подорожі, відвідування курсів у школі тощо). Наприклад, будинок, що належить фізичній особі, не може вважатись доступним для цієї особи протягом періоду, коли будинок здавався в оренду та фактично передавався не пов’язаній стороні, так, що особа більше не мала будинку у володінні та не мала можливості залишитися там».

Щодо критерію резиденції «центр життєвих інтересів» зазначеного у ст. 4 Конвенції, то відповідно до п. 15 Коментарів до п. 2 ст. 4 Модельної конвенції ОЕСР при встановленні Договірної Держави, в якій особа, що має постійне житло в обох Договірних Державах, має найбільш тісні особисті й економічні звʼязки (центр життєвих інтересів), слід враховувати усі обставини в цілому («мають враховуватись сімейні та соціальні відносини особи, її професійна, політична, культурна чи інша діяльність, її місце ведення підприємницької діяльності, місце, з якого така особа управляє своїм майном тощо»), але особливу увагу слід звертати на особисті дії цієї особи. Зокрема, «якщо особа, яка має постійне житло в одній Державі, створює друге житло в іншій Державі, зберігаючи при цьому перше, той факт, що вона зберігає перше житло в середовищі, де вона завжди проживала, працювала і де вона має свою сім’ю і майно, може разом з іншими елементами свідчити про те, що ця особа зберегла центр своїх життєвих інтересів у першій Державі».

При цьому у Коментарях вказується, що поняття «місце звичайного проживання» не означає просто присутність особи в одній з двох Договірних Держав більшу кількість днів протягом певного періоду, натомість це поняття стосується «частоти, тривалості та регулярності перебування у певній Державі, що є частиною усталеного розпорядку життя особи і тому є більш, ніж тимчасовими» (п. 19 Коментарів до п. 2 ст. 4 Модельної конвенції ОЕСР).

Таким чином, слід зазначити, що у загальному порядку положення Конвенції відповідно до основної мети цього двостороннього міжнародного договору – уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків, на які поширюються Конвенція, встановлюють правила оподаткування доходів (прибутків) осіб, які підпадають під її дію, залежно від виду доходу, які отримуються такими особами, та податкового статусу (резиденції) цих осіб.

З огляду на те, що згідно з загальновизнаними правилами податковий статус (резиденція) конкретної особи визначається національним (внутрішнім) законодавством кожної з Договірних Держав – учасниць Конвенції, критерії резиденції, визначені ст. 4 Конвенцією, використовуються виключно в цілях застосування відповідних положень цього двостороннього міжнародного договору, а не для визначення податкового статусу (резиденції) відповідної особи, як такої.

Крім того, ст. 108¹ Кодексу визначено порядок проведення процедури взаємного узгодження.

Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.