Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 16.09.2026 р. № 5540/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо окремих питань, пов’язаних із наданням права на використання комп’ютерної програми та торгівельних марок, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство є власником майнових прав на об’єкт інтелектуальної власності (вебсайт), а також використовує торговельні марки на підставі невиключної ліцензії, наданої їх власником (резидентом) за ліцензійним договором, яким передбачено право Товариства на надання субліцензії на використання таких торговельних марок третім особам.

Товариство має намір укласти ліцензійний договір (далі – Договір) з резидентом (Ліцензіат), згідно з яким Товариство (Ліцензіар) надає Ліцензіату:

1. невиключну обмежену ліцензію на використання визначених сторінок власного вебсайту (далі – Об’єкт);

2. невиключну субліцензію на використання торговельних марок.

Умовами Договору передбачено наступне:

- Ліцензіат набуває виключно право використання Об’єкта та торговельних марок, майнові права інтелектуальної власності Ліцензіату не відчужуються;

- Ліцензіату не надається право продати або здійснити відчуження в інший спосіб прав інтелектуальної власності на Об’єкт або на торговельні марки;

- Ліцензіату не передаються примірники (копії, екземпляри) об’єктів права інтелектуальної власності, у т.ч. в електронній формі, для використання за функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу;

- Ліцензіату не передаються речі (у т.ч. носії інформації), в яких втілені або на яких містяться об’єкти права інтелектуальної власності;

- Ліцензіату не надається право на відтворення або розповсюдження примірників програмної продукції;

- Ліцензіат не має права здійснювати технічне редагування, зміну дизайну, структури або програмного коду сторінок;

- подальше субліцензування Об’єкта та торговельних марок забороняється;

- Ліцензіат використовує торговельні марки виключно як позначення торговельної мережі і не наносить їх на товари, упаковку, етикетки чи інші предмети.

Ліцензія діє на території України. За надання зазначених прав Ліцензіат сплачує Товариству грошову винагороду у фіксованому розмірі загальною сумою за обидва види прав.

Також Договором передбачено, що Технічне обслуговування та адміністрування сайту, які здійснює Товариство для підтримання Об’єкту у придатному для використання стані, не є предметом Договору, такі послуги Ліцензіату окремо не надаються та додатково Ліцензіатом не оплачуються.

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. чи відповідає визначенню роялті, наведеному у підпункті 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ платіж у грошовій формі, який Товариство отримує за надання невиключної обмеженої ліцензії на використання визначених сторінок вебсайту згідно з умовами Договору;

2. чи відповідає визначенню роялті, наведеному у підпункті 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ платіж у грошовій формі, який Товариство отримує за надання невиключної субліцензії за використання торговельних марок згідно з умовами Договору;

3. чи є об’єктом оподаткування ПДВ операція з отримання Товариством зазначеної винагороди та чи зобов’язане Товариство нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ та складати податкову накладну за такою операцією;

4. чи впливає на визначення платежу як роялті та на порядок його оподаткування ПДВ те, що винагорода є єдиною та неподільною платою одночасно за право на використання сторінок вебсайту та торговельних марок та чи зобов’язане Товариство розподіляти таку винагороду між зазначеними складовими для цілей оподаткування;

5. якщо зазначена операція не є об’єктом оподаткування ПДВ, чи виникає у Товариства обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань згідно з пунктом 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними з ПДВ та використаними в межах зазначених операцій;

6. в яких рядках податкової декларації з ПДВ відображаються зазначені операції?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Частиною першою статті 1 Закону України від 01 грудня 2022 року № 2811-IX «Про авторське право і суміжні права» визначено, що комп'ютерна програма – це набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи в будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп'ютером (настільним комп'ютером, ноутбуком, смартфоном, ігровою приставкою, смарт-телевізором тощо), які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату, зокрема операційна система, прикладна програма, виражені у вихідному або об'єктному кодах.

Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Відповідно до статті 418 ЦКУ право інтелектуальної власності – це право особи на результат інтелектуальної, творчої діяльності або на інший об'єкт права інтелектуальної власності, визначений ЦКУ та іншим законом. Право інтелектуальної власності становлять особисті немайнові права інтелектуальної власності та (або) майнові права інтелектуальної власності, зміст яких щодо певних об'єктів права інтелектуальної власності визначається ЦКУ та іншим законом.

Згідно з частиною першою статті 420 ЦКУ до об'єктів права інтелектуальної власності, зокрема, належать комп'ютерні програми, комерційні (фірмові) найменування та торговельні марки (знаки для товарів і послуг).

При цьому торговельною маркою може бути будь-яке позначення або будь-яка комбінація позначень, які придатні для вирізнення товарів (послуг), що виробляються (надаються) однією особою, від товарів (послуг), що виробляються (надаються) іншими особами. Такими позначеннями можуть бути, зокрема, слова, літери, цифри, зображувальні елементи, комбінації кольорів (стаття 492 ЦКУ).

Суб'єктами права інтелектуальної власності на торговельну марку є фізичні та юридичні особи. Право інтелектуальної власності на певну торговельну марку може належати одночасно кільком фізичним та (або) юридичним особам (стаття 493 ЦКУ).

Набуття права інтелектуальної власності на торговельну марку засвідчується свідоцтвом. Умови та порядок видачі свідоцтва встановлюються законом (частина перша статті 494 ЦКУ).

Статтею 495 ЦКУ визначено, що майновими правами інтелектуальної власності на торговельну марку є, зокрема, право на використання торговельної марки. Майнові права інтелектуальної власності на торговельну марку належать володільцю відповідного свідоцтва, володільцю міжнародної реєстрації, особі, торговельну марку якої визнано в установленому законом порядку добре відомою, якщо інше не встановлено договором.

Правила та умови розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності (у тому числі використання об'єкта права інтелектуальної власності) визначено Главою 75 ЦКУ.

Розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності, які передбачають використання об’єкта права інтелектуальної власності, здійснюється на підставі правочинів, види яких визначені статтею 1107 ЦКУ.

Особа, яка має виключне право дозволяти використання об'єкта права інтелектуальної власності (ліцензіар), може надати іншій особі (ліцензіату) дозвіл на використання цього об'єкта в певній обмеженій сфері (ліцензія на використання об'єкта права інтелектуальної власності). Ліцензіат не має права використовувати об'єкт права інтелектуальної власності в іншій сфері, ніж визначено ліцензією на використання об'єкта права інтелектуальної власності.

Ліцензія на використання об'єкта права інтелектуальної власності може бути оформлена як окремий документ або бути складовою частиною ліцензійного договору.

Ліцензія на використання об'єкта права інтелектуальної власності може бути виключною, одиничною, невиключною, а також іншого виду, що не суперечить закону. Невиключна ліцензія не виключає можливості використання ліцензіаром об'єкта права інтелектуальної власності у сфері, що обмежена цією ліцензією, та видачі ним іншим особам ліцензій на використання цього об'єкта у зазначеній сфері (стаття 1108 ЦКУ).

Частиною першою статті 1109 ЦКУ встановлено, що за ліцензійним договором одна сторона (ліцензіар) надає другій стороні (ліцензіату) дозвіл на використання об’єкта права інтелектуальної власності визначеним способом (способами) протягом певного строку на певній території, а ліцензіат зобов’язується вносити плату за використання об’єкта, якщо інше не встановлено договором.

При цьому, у випадках, передбачених ліцензійним договором, може бути укладений субліцензійний договір, за яким ліцензіат надає іншій особі (субліцензіату) субліцензію на використання об’єкта права інтелектуальної власності. У цьому разі відповідальність перед ліцензіаром за дії субліцензіата несе ліцензіат, якщо інше не встановлено ліцензійним договором (частина друга статті 1109 ЦКУ).

Частиною дев’ятою статті 1109 ЦКУ передбачено, що умови ліцензійного договору, які суперечать положенням ЦКУ, є нікчемними.

Підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ визначено, що роялті – це будь-який платіж, в тому числі платіж, що сплачується користувачем об'єктів авторського права і (або) суміжних прав на користь організацій колективного управління, відповідно до Закону України від 15 травня 2018 року № 2415-VIII «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав», отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об'єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані:

як винагорода за використання комп'ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);

за придбання примірників (копій, екземплярів) об'єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);

за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об'єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;

за передачу прав на об'єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об'єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідно із законодавством України;

за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Відповідно до підпункту 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ не є об’єктом оподаткування ПДВ операції з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.

Пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ(для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, − у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).

Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 зареєстрований у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, зі змінами (далі – Порядок № 21).

Особливості оподаткування ПДВ операцій, пов’язаних із комп’ютерними програмами, цифровим контентом, визначено в узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 04.03.2026 № 133.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненнях, ДПС інформує.

Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку − превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні») зі змінами). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Щодо питань 1 – 4, 6

Умови, при дотриманні яких платіж, що сплачується як винагорода за використання або за надання права на використання об'єкта права інтелектуальної власності (у тому числі комп’ютерної програми, торговельної марки), вважається роялті чітко визначені у підпункті 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.

Так, платіж, що сплачується за надання права на використання комп'ютерної програми, торговельної марки, вважатиметься роялті якщо:

умови використання комп’ютерної програми не обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення не обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);

такий платіж за своєю фактичною сутністю не вважається платежем за придбання примірників (копій, екземплярів) об'єктів інтелектуальної власності (у тому числі комп’ютерної програми, торговельної марки), у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);

умови передачі прав на використання комп’ютерної програми, торговельної марки не надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження таких прав в інший спосіб;

такий платіж за своєю фактичною сутністю не вважається платежем за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції, торговельної марки без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

У разі недотримання умов, визначених у підпункті 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, вказаний вище платіж не вважатиметься роялті і розглядатиметься як оплата вартості послуг (надання права на використання комп’ютерної програми, торговельної марки).

Виходячи із наведених у зверненні істотних умов проєкту Договору, якщо права, що надаватимуться в рамках цього Договору, виключатимуть право чи можливість Ліцензіата передати права на використання комп’ютерної програми та торговельних марок як об’єктів права інтелектуальної власності третій особі (надання субліцензії), тобто передбачатиме їх обмежене використання як «кінцевим користувачем», то платіж, який Товариство отримуватиме від Ліцензіата за надання права на використання комп’ютерної програми та торговельних марок на підставі такого Договору, не вважатиметься роялті у розумінні норм підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, а буде оплатою вартості послуг (надання права на використання комп’ютерної програми та торговельних марок) незалежно від того, одним платежем здійснюватиметься така оплата чи ні.

За такою операцією з постачання послуг у Товариства виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання і реєстрації в ЄРПН відповідної податкової накладної. Дані щодо такої операції відображаються у рядку 1.1 податкової декларації з ПДВ за відповідний звітний період.

Щодо питання 5

Якщо придбані платником податку з ПДВ товари/послуги, необоротні активи використані ним в межах надання послуг з надання права на використання об'єктів права інтелектуальної власності, які є об’єктом оподаткування ПДВ, то обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної відповідно до пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не виникає.

У випадку, якщо такі придбані з ПДВ товари/послуги, необоротні активи використовуються платником податку повністю в неоподатковуваних ПДВ операціях (у тому числі в операціях, які не є об’єктом оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ) або частково використовуються в оподатковуваних, а частково – в неоподатковуваних ПДВ операціях, то у платника податку виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 або статтею 199 розділу V ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).