Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 18.09.2026 р. № 5550/ІПК/99-00-21-02-03 ІПК

 

Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення про надання індивідуальної податкової консультації щодо порядку відображення у Звіті про контрольовані операції за 2025 та 2026 роки операцій з придбання робіт та послуг у пов’язаної особи – нерезидента у разі створення забезпечення для відшкодування наступних (майбутніх) витрат у 2025 році та оформлення остаточного зобов’язання у 2026 році та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ та підпунктом «в» підпункту 69.41.3 підпункту 69.41 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

У зверненні платник податків зазначив, що ним укладено договір з пов’язаною особою – нерезидентом, який набрав чинності з 01.01.2025, предметом якого є виконання нерезидентом робіт та надання послуг за винагороду.

Протягом 2025 року платник податків фактично отримував та використовував роботи та послуги, виконані (надані) нерезидентом, у власній господарській діяльності.

Платник податків повідомив, що станом на 31.12.2025 остаточна сума винагороди за роботи та послуги, виконані (надані) у 2025 році, та акт приймання-передачі не були складені та підписані.

Для достовірного відображення у фінансовій звітності витрат того звітного періоду, в якому платник податків фактично використовував відповідні роботи та послуги та отримав пов’язані з цим економічні вигоди, у бухгалтерському обліку платника податків у 2025 році відображено забезпечення для відшкодування наступних витрат на сплату зобов’язання – винагороди нерезиденту за договором. Сума забезпечення була врахована при формуванні фінансового результату до оподаткування за 2025 рік, отже таке забезпечення вплинуло на фінансовий результат до оподаткування платника податків за 2025 рік. При цьому станом на 31.12.2025 кредиторська заборгованість перед нерезидентом не визнавалася, оскільки остаточна сума зобов’язання та відповідні первинні документи (акт приймання-передачі) на зазначену дату були відсутні.

У 2026 році після остаточного узгодження результатів виконання договору підписано акт приймання-передачі робіт та послуг, визначено остаточну суму винагороди та визнано кредиторську заборгованість перед нерезидентом.

Практична необхідність отримання індивідуальної податкової консультації полягає у необхідності правильного визначення сутності господарської операції, застосування норм Кодексу щодо правильного визначення та оподаткування доходів та витрат платника податку, визначення контрольованих операцій та їх відображення у Звіті про контрольовані операції та усунення ризику подвійного відображення контрольованих операцій у 2025 та 2026 роках.

Враховуючи вищезазначене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Чи є операція зі створення у 2025 році забезпечення витрат на сплату зобов’язань (винагороди) за договором із нерезидентом, яка вплинула на фінансовий результат до оподаткування за 2025 рік, господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення відповідно до підпункту 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу та чи підлягає така операція відображенню у Звіті про контрольовані операції за 2025 рік за умови виконання інших критеріїв контрольованої операції?

2. У разі якщо операція зі створення забезпечення витрат на сплату зобов’язань (винагороди) підлягає відображенню у Звіті про контрольовані операції за 2025 рік, чи підлягає відображенню у Звіті про контрольовані операції за 2026 рік сума зобов’язання, щодо якої:

у 2025 році було створено забезпечення для відшкодування наступних витрат;

у 2026 році після підписання акта приймання-передачі робіт та послуг було визнано кредиторську заборгованість перед нерезидентом?

3. Якщо сума забезпечення, визнаного у 2025 році, відрізняється від фактичної суми зобов’язання, підтвердженого актом приймання-передачі робіт та послуг у 2026 році, то у якому звітному періоді для цілей статті 39 розділу I Кодексу повинна відображатися різниця між сумою забезпечення та фактичною сумою зобов’язання?

 

Щодо питань 1 – 3

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу III Кодексу встановлено, що об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

Згідно з підпунктом 139.1.1 пункту 139.1 статті 139 розділу III Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується, зокрема, на суму витрат на створення забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Підпунктом «а» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу визначено, що контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), зокрема, господарські операції, що здійснюються з пов’язаними особами – нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу.

Підпунктом «б» підпункту 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу встановлено, що господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), зокрема, але не виключно, операції з придбання (продажу) послуг.

Згідно з підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Підпунктом 39.2.1.9 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу встановлено, що обсяг господарських операцій платника податків для цілей підпункту 39.2.1.7 цього підпункту обраховується за цінами, що відповідають принципу «витягнутої руки».

Підпунктом 39.2.2.11 підпункту 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу передбачено, що якщо контрольована операція фактично здійснена, але документально не оформлена (не підтверджена), для цілей трансфертного ціноутворення вона має розглядатися згідно з фактичною поведінкою сторін операції та фактичними умовами її проведення, зокрема, враховуються функції, які фактично виконувалися сторонами операції, активи, які фактично використовувалися, і ризики, які фактично прийняла на себе та контролювала кожна із сторін.

Підпунктом 39.4.1 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу визначено, що для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням звітним періодом є календарний рік.

Відповідно до підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов’язані подавати до 1 жовтня року, що настає за звітним, Звіт про контрольовані операції (далі – Звіт).

Згідно з підпунктом 39.4.2.1 підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 розділу I Кодексу у Звіті зазначається інформація про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді.

Порядок складання Звіту про контрольовані операції затверджено наказом Міністерства фінансів України від 18 січня 2016 року № 8, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 04 лютого 2016 року за № 187/28317 (далі – Порядок № 8).

Пунктом 5 розділу III Порядку № 8 визначено, що у графі 5 основної частини Звіту «Загальні відомості про контрольовані операції» зазначається вартісний показник загальної суми контрольованих операцій платника податків з кожним контрагентом протягом звітного періоду згідно з даними бухгалтерського обліку платника податків.

Відповідно до пункту 24 розділу IV Порядку № 8, у графі 20 додатка до Звіту «Відомості про контрольовані операції» зазначається загальна вартість контрольованої операції (за вирахуванням непрямих податків) у гривнях, за якою відповідна операція відображена в бухгалтерському обліку платника податків.

Отже, відсутність у 2025 році акта приймання-передачі робіт та послуг не виключає операцію з придбання робіт та послуг з числа господарських операцій для цілей трансфертного ціноутворення, оскільки підпунктом 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу передбачено, що господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є, зокрема, документально підтверджені або непідтверджені операції з придбання послуг.

Якщо роботи та послуги фактично виконані (надані) нерезидентом та отримані і використані платником податків у його господарській діяльності протягом 2025 року, така господарська операція для цілей статті 39 розділу I Кодексу відноситься до 2025 року незалежно від того, що акт приймання-передачі робіт та послуг складено та підписано у 2026 році. За умови відповідності критеріям, встановленим підпунктами 39.2.1.1, 39.2.1.4 та 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу, така операція визнаватиметься контрольованою та підлягає відображенню у Звіті за 2025 рік. Вартість такої контрольованої операції зазначається у Звіті відповідно до даних бухгалтерського обліку платника податків.

Створення у 2025 році забезпечення витрат на сплату винагороди нерезиденту не є окремою господарською операцією для цілей статті 39 розділу I Кодексу. Операція з придбання робіт та послуг, фактично здійснена у 2025 році, не підлягає повторному відображенню у Звіті за 2026 рік у зв’язку з оформленням у цьому році акта приймання-передачі та визнанням кредиторської заборгованості.

У разі якщо остаточна вартість робіт та послуг, визначена у 2026 році, відрізняється від суми забезпечення, створеного у 2025 році, така різниця не є окремою господарською операцією, здійсненою у 2026 року, для цілей статті 39 розділу I Кодексу та не змінює періоду здійснення господарської операції з придбання робіт та послуг.

Водночас у такому разі вартість контрольованої операції, відображена у Звіті за 2025 рік на підставі даних бухгалтерського обліку (суми забезпечення для відшкодування наступних (майбутніх) витрат), підлягає приведенню у відповідність до остаточної, документально підтвердженої вартості такої операції шляхом подання уточнюючого Звіту за 2025 рік відповідно до Порядку № 8.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II Кодексу).