Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 24.09.2026 р. № 5669/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК

  Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо податку на додану вартість (далі – ПДВ) та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство, основним видом діяльності якого є надання в оренду й експлуатація власного чи взятого у лізинг нерухомого майна, просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи має право Товариство на підставі пункту 201.4 статті 201 Кодексу скласти зведену податкову накладну останнім числом звітного (податкового) місяця на весь обсяг послуг з оренди та компенсації комунальних послуг, наданих усім покупцям – неплатникам ПДВ (замість складання окремих податкових накладних на кожного неплатника ПДВ)?

2. Який код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (далі – ДКПП) необхідно зазначати в податковій накладній при отриманні суми компенсації витрат на комунальні послуг від неплатників ПДВ?

3. Як відображається в податковому обліку з ПДВ операції перехідного періоду (першого місяця застосування зведеної податкової накладної), якщо за деякими неплатниками ПДВ у попередньому місяці було отримано аванси за комунальні послуги, на які вже було складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) окремі податкові накладні за першою подією, а фактичний акт-розрахунку було складено у поточному місяці? Чи потрібно дані такого акта включати до нової зведеної податкової накладної?

4. У який спосіб Товариство має зменшити податкові зобов’язання з ПДВ у разі отриманих авансів згідно з договором, повернення залишку невикористаного авансу за комунальні послуги неплатнику ПДВ, який розриває договір оренди, якщо цей аванс раніше був включений до звичайної або зведеної податкової накладної на неплатника ПДВ? Чи потрібно до такої податкової накладної складати розрахунок коригування з умовним кодом ІПН «100000000000» та реєструвати його в ЄРПН самостійно або зменшити дані зведеної податкової накладної на суму повернутого авансу?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

Пунктом 44.1 статті 44 Кодексу передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Кодексу.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 Кодексу.

Правила формування податкових зобов’язань, а також складання податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН встановлено статтями 187 та 201 Кодексу.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів / послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця / замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів / послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів / послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Кодексу на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» (зі мінами) та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів / послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Кодексу).

Перелік обов’язкових реквізитів, які зазначаються у податковій накладній, визначено у підпунктах «а»–«л» пункту 201.1 статті 201 Кодексу, зокрема такими реквізитами є: опис (номенклатура) товарів / послуг та їх кількість, обсяг; код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг – код послуги згідно з ДКПП; ціна постачання без урахування податку; ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Відповідно до підпункту 2 пункту 16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016
за № 137/28267, зі змінами (далі – Порядок № 1307), дані щодо коду послуги згідно з ДКПП вносяться до графи 3.3 розділу Б податкової накладної. Платники податку мають право зазначати код послуги згідно з ДКПП неповністю, але не менше ніж чотири перші цифри відповідного коду.

Пунктом 201.4 статті 201 Кодексу визначено, що платники податку в разі здійснення постачання товарів / послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

покупцям – платникам податку – можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів / послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;

покупцям – особам, не зареєстрованим платниками податку, – можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів / послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг продавця як оплата (передоплата) за товари / послуги, перевищує вартість поставлених товарів / послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей пункту 201.4 статті 201 Кодексу ритмічним характером постачання вважається постачання товарів / послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Згідно з пунктами 11 та 19 Порядку № 1307, у разі складання зведеної податкової накладної за операціями з постачання товарів / послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер, у графі «Зведена податкова накладна» зазначається код ознаки «4», а у графі 2 – весь опис (номенклатура) поставлених протягом місяця товарів / послуг.

Зведені податкові накладні (крім зведених податкових накладних, складених у разі здійснення операцій, визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу XX Кодексу) не складаються на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс). У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг продавця як оплата (передоплата) за товари / послуги, перевищує вартість поставлених товарів / послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Пунктом 192.1 статті 192 Кодексу визначено, якщо після постачання товарів / послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів / послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів / послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів / послуг.

Відповідно до пункту 192.2 статті 192 Кодексу зменшення суми податкових зобов’язань платника податку – постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів / послуг, наданих особам, що не були платниками цього податку на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості, у тому числі при перегляді цін, пов’язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів відповідно до закону або договору.

Враховуючи викладене і виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

Податкова накладна складається на дату першої із подій, визначених пунктом 187.1 статті 187 Кодексу, окремо на кожне повне або часткове постачання товарів / послуг, а також на суму коштів, що надійшли як попередня оплата (аванс).

У разі здійснення постачання товарів / послуг покупцю, постачання яких має безперервний або ритмічний характер, то з урахуванням норм пункту 201.4 статті 201 Кодексу постачальником може бути складена зведена податкова накладна не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, з урахуванням усього обсягу постачання товарів / послуг такому покупцю протягом такого місяця. У графі «Зведена податкова накладна» такої податкової накладної зазначається код ознаки «4». Складання такої зведеної податкової накладної є правом платника податку, а не обов’язком.

Якщо станом на дату складення зведеної податкової накладної сума коштів, що надійшла постачальнику протягом місяця від такого покупця як оплата (передоплата) за товари / послуги, перевищує вартість поставлених товарів / послуг протягом такого місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

У разі якщо постачальником протягом місяця отримано попередню оплату (аванс) за товари / послуги, безперервне або ритмічне постачання яких у поточному місяці не здійснюється, то податкова накладна складається у загальному порядку на дату отримання такої попередньої оплати (авансу), на суму отриманих коштів.

Отже, протягом звітного (податкового) періоду платник податку – постачальник має право на складання однієї зведеної податкової накладної, яка складається не пізніше останнього дня такого періоду, або двох та більше зведених податкових накладних, виходячи із умов, передбачених у цивільно – правовому договорі.

Щодо питання 2

Якщо згідно з договором оренди нерухомого майна / окремим договором орендар відшкодовує (компенсує) вартість комунальних послуг, тобто послуг, пов’язаних із користуванням та обслуговуванням об’єкта оренди, то при отриманні такого відшкодування (компенсації) у графі 3.3 розділу Б податкової накладної зазначається код ДКПП, що відповідає коду ДКПП для послуг з надання в оренди нерухомого майна.

Водночас слід зазначити, що ведення ДКПП здійснює Державне підприємство «Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем» Держспоживстандарту України. При визначенні коду послуги необхідно користуватися Класифікатором ДК 016:2010.

З питання віднесення зазначених у зверненні послуг до тієї чи іншої категорії послуг та визначення коду для таких послуг згідно з ДКПП, ДПС рекомендує звернутися до Державного підприємства «Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем», яке є розробником ДКПП, за адресою: 79008, м. Львів, вул. Кривоноса, буд. 6.

Щодо питання 3

Зведена податкова накладна складається не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено постачання товарів / послуг, з урахуванням усього обсягу постачання товарів / послуг неплатникам ПДВ (з урахуванням вимог ритмічності або безперервності постачання). При цьому у разі якщо станом на дату складання зведеної податкової накладної сума коштів, яка надійшла, як оплата (передплата) за товари / послуги перевищує вартість поставлених товарів / послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Обсяг наданих послуг, за якими складено податкові накладні у загальному порядку, не включається до розрахунку зведеної податкової накладної.

Щодо питання 4

Якщо продавцем – платником ПДВ на дату отримання авансової оплати від неплатника ПДВ були визначені податкові зобов’язання з ПДВ та надалі сталися обставини, внаслідок яких неможливо виконати умови договору постачання товарів/послуг, а аванс повернуто, то він має право скласти розрахунок коригування та зменшити нараховану суму податкових зобов’язань з ПДВ.

Відповідно до пункту 21 Порядку № 1307, порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в ЄРПН аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених Порядком № 1307.

У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У клітинках номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.

У верхній лівій частині розрахунку коригування, який складеться продавцем при поверненні авансу покупцю – неплатнику ПДВ, у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини робиться помітка «X» та зазначається тип причини 02 – Складена на постачання неплатнику податку.

У графі «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «100000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється.

Згідно з пунктом 23 Порядку № 1307 для коригування кількісних та/або вартісних показників розділу Б податкової накладної, зокрема, при поверненні постачальником (продавцем) суми попередньої оплати товарів/послуг показники рядка податкової накладної, що коригується, зазначаються із знаком «-» окремо в кожній графі.

У графі 2.1 такого розрахунку коригування зазначається код причини коригування «103». Заповнення причини коригування у текстовому вигляді або шляхом зазначення будь-яких інших цифр, знаків чи символів не допускається.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу).