Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.09.2026 р. № 5732/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

   Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків з податку на додану вартість (далі – ПДВ) та акцизного податку в описаній ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює постачання покупцю паливних талонів. Надалі покупець отримує пальне по цих талонах на партнерській АЗС іншого суб’єкта господарювання.

Враховуючи викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи може контролюючий орган в подальшому зняти податковий кредит у покупця виключно через те, що фактичний відпуск пального здійснювала партнерська АЗС іншого суб'єкта господарювання?

2) чи має покупець-платник ПДВ право на податковий кредит за податковою накладною?

3) чи є описана модель реалізації паливних талонів та подальшого отримання пального на партнерських АЗС правомірною з точки зору застосування ПДВ та акцизного податку?

4) яку номенклатуру вказувати у податковій накладній: паливо, талони чи паливо (талони)?

Разом з тим, звернення не містить детальної інформації щодо умов постачання паливних талонів, та не додано копії договорів щодо постачання таких товарів.

В той же час дана інформація є суттєвою для розгляду питань по суті, у зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушених питань.

Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. При визначенні порядку оподаткування господарських операцій платники податків повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку - превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Статтею 5 ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 ПКУ.

У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ.

Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Пунктом 44.1 статті 44 розділу II ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу II ПКУ.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ встановлено, що об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 ПКУ розташоване на митній території України.

Постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) визначено статтями 187, 198 та 201 розділу V ПКУ.

Згідно із пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VI ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). 

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: 

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; 

газу, який постачається для потреб населення; 

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії. 

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

Порядок формування податкового кредиту визначено статтею 198 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 розділу V ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій зокрема, з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 розділу V ПКУ).

Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ передбачено, що при здійсненні операції з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов’язкові реквізити, зокрема опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг.

Згідно з підпунктом 14.1.145 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ підакцизні товари (продукція) – це товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які ПКУ встановлено ставки акцизного податку.

Відповідно до підпункту 14.1.141¹ пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ пальне – це нафтопродукти, скраплений газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 розділу VI ПКУ.

Згідно з статтею 212 розділу VI ПКУ платниками акцизного податку є, зокрема:

особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), постійне представництво, які реалізують пальне (підпункт 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 розділу VI ПКУ).

Відповідно до пункту 213.1 статті 213 розділу VI ПКУ, об'єктами оподаткування акцизним податком, зокрема, є операції з:

реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції);

реалізації та/або передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання, промислової переробки, своїм працівникам, а також здійснення внесків підакцизними товарами (продукцією) до статутного капіталу. Ця норма не поширюється на операції з передачі в межах одного підприємства електричної енергії (за кодом 2716 00 00 00 згідно з УКТ ЗЕД), виробленої на об’єктах електроенергетики;

ввезення підакцизних товарів (продукції) на митну територію України.

Реалізація, зокрема, пального для цілей розділу VI ПКУ – будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального з переходом права власності на таке пальне чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу / акцизного складу пересувного:

до акцизного складу;

до акцизного складу пересувного;

для власного споживання чи промислової переробки;

будь-яким іншим особам (підпункт 14.1.212 пункт 14.1 стаття 14 розділу I ПКУ).

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1, 2

Право на віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту виникає у платника ПДВ (Товариства) на підставі податкової накладної, складеної з дотриманням норм податкового законодавства та зареєстрованої в ЄРПН платником ПДВ – постачальником таких товарів/послуг за фактом здійснення господарської операції з постачання товарів/послуг.

Показники податкової накладної мають відповідати первинним (бухгалтерським) документам, складеним за такою господарською операцією.

Достовірність нарахування податкового кредиту та/або податкових зобов’язань з ПДВ може бути встановлена виключно за результатами проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Додатково ДПС інформує, що у разі виникнення необхідності будь-який платник податку (у тому числі постачальник Товариства) має право звернутися до контролюючого органу для отримання індивідуальної податкової консультації із відповідним зверненням, оформленим відповідно до вимог пункту 52.1 статті 52 розділу ІІ ПКУ.

Щодо питання 3

Згідно з підпунктом 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 розділу VI ПКУ особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов’язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, постійних представництв, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального.

Зазначаємо, що безпосередньо сама операція з реалізації талонів на пальне, під час якої не відбувається фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального з акцизного складу/акцизного складу пересувного до акцизного складу/акцизного складу пересувного, не належить до операції реалізації пального у розумінні підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ.

Водночас, відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ, операції з реалізації здійснює АЗС при відпуску пального за талонами на пальне, та є платником акцизного податку відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 розділу VI ПКУ, як особа яка реалізує пальне.

При цьому ні положення ПКУ щодо оподаткування ПДВ, ні положення ПКУ щодо оподаткування акцизним податком не визначають правомірність тих чи інших операцій, а лише встановлюють порядок їх оподаткування.

Щодо питання 4

З урахуванням норм Закону № 996 та пункту 44.1 статті 44 розділу I ПКУ, показники податкового обліку формуються за результатами здійснення платником податку господарських операцій на підставі первинних (бухгалтерських) документів, складених за такими операціями. Отже, у податковій накладній, що складається за операцією з постачання товарів/послуг, платник податку – постачальник повинен зазначати той код товару згідно з УКТ ЗЕД, який зазначений у відповідних первинних (бухгалтерських) документах, складених за такою операцією.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.1 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).