Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 30.09.2026 р. № 5809/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

    Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення   Сільськогосподарського Товариства з обмеженою відповідальністю «» (далі – Товариство) щодо деяких питань оподаткування, та, керуючись ст. 52 та п.п. «в» п.п. 69.41.3  п.п. 69.41 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство має намір здійснювати діяльність з отриманням доступу та користування програмним забезпеченням на умовах підписки (SaaS-модель) строком на 1, 6 та 12 місяців (далі - ПЗ), придбаного у нерезидента.

Особливості оформлення взаємовідносин з постачальником:

• окремий письмовий договір між сторонами не укладається;

• взаємовідносини регулюються публічною офертою, яка розміщена на

вебсайті постачальника;

• акцепт оферти здійснюється шляхом оформлення замовлення та/або здійснення оплати;

• нерезидент виставляє інвойс в електронній формі;

• інвойс не містить власноручного підпису або кваліфікованого електронного підпису постачальника;

• окремі акти наданих послуг, сертифікати приймання-передачі послуг або інші документи про факт надання послуг нерезидентом не оформлюються відповідно до політики постачальника;

• після оплати Товариство отримує доступ до програмного забезпечення та електронне підтвердження активації підписки.

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Чи можуть для цілей податкового та бухгалтерського обліку вважатися належним і достатнім документальним підтвердженням факту отримання Товариством послуг від нерезидента такі документи в сукупності:

публічна оферта постачальника; документи, що підтверджують акцепт оферти; електронний інвойс нерезидента; документи, що підтверджують оплату;

електронне підтвердження активації доступу до Програмного забезпечення та можливості його використання?

2. Чи є обов'язковою умовою для цілей податкового та бухгалтерського обліку наявність акту наданих послуг або іншого окремого документа про прийняття послуг від нерезидента, якщо відповідно до умов публічної оферти та внутрішньої політики постачальника такі документи не складаються та не надаються?

3. Чи має право платник податку визнавати витрати в складі податку на прибуток, у випадку переходу на таку систему оподаткування, за операціями з отримання права доступу до Програмного забезпечення від нерезидента на підставі таких документів:

електронного інвойсу нерезидента; публічної оферти; документів, що підтверджують акцепт оферти; документів, що підтверджують оплату;

підтвердження активації підписки та надання доступу до Програмного забезпечення; внутрішнього первинного документа, складеного Товариством (бухгалтерської довідки, акту прийняття послуг або іншого документа, оформленого відповідно до вимог законодавства про бухгалтерський облік)?

4. Яка дата має вважатися датою отримання послуг від нерезидента для цілей визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість відповідно до статей 187 та 208 Кодексу у разі, якщо:

інвойс виставляється до початку періоду користування Програмним забезпеченням; оплата здійснюється авансом за весь період користування (зокрема за 12 місяців); окремий акт наданих послуг або інший документ про прийняття послуг відсутній; доступ до Програмного забезпечення активується після здійснення оплати.

5. На яку дату у резидента-отримувача виникають податкові зобов'язання з ПДВ при отриманні від нерезидента послуг з надання права доступу до Програмного забезпечення за моделлю SaaS:

на дату здійснення передоплати нерезиденту; на дату виставлення нерезидентом інвойсу; на дату активації доступу до Програмного забезпечення; на дату закінчення відповідного періоду користування (місяця, кварталу або строку підписки); на іншу дату, визначену нормами Кодексу?

 

Щодо питань 1, 2, 3

Правові відносини, що виникають при наданні хмарних послуг та особливості їх використання регулює Закон України від 17 лютого 2022 року № 2075-IX «Про хмарні послуги».

Відповідно до частини першої ст. 2 Закону  № 2075-IX хмарна послуга –  послуга з надання хмарних ресурсів за допомогою технології хмарних обчислень.

Хмара (хмарна інфраструктура) – сукупність динамічно розподілюваних та налаштовуваних хмарних ресурсів, що можуть бути оперативно надані користувачу хмарних послуг і вивільнені через глобальну та локальні мережі передачі даних.

Хмарні ресурси – будь-які технічні та програмні засоби або інші компоненти інформаційної (автоматизованої) системи, доступ до яких забезпечують технології хмарних обчислень, зокрема процесорний час (обчислювальна потужність), місце у сховищах даних, обчислювальні мережі, бази даних і комп’ютерні програми.

Частиною другою ст. 3 Закону № 2075-IX визначено, що до хмарних послуг належать:

інфраструктура як послуга – хмарна послуга, що полягає у наданні користувачу хмарних послуг обчислювальних ресурсів, ресурсів зберігання або систем електронних комунікацій за допомогою технології хмарних обчислень;

платформа як послуга – хмарна послуга, що полягає у наданні користувачу хмарних послуг доступу до інфраструктури та наборів комп’ютерних програм (операційних систем, системних комп’ютерних програм, програмних засобів для комп’ютерного програмування, програмних засобів управління базами даних) за допомогою технології хмарних обчислень;

програмне забезпечення як послуга – хмарна послуга, що полягає у наданні користувачу хмарних послуг доступу до прикладних комп’ютерних програм за допомогою технології хмарних обчислень через онлайн-сервіс або комп’ютерні програми-агенти;

безпека як послуга – послуга з кіберзахисту, що надається користувачу хмарних послуг з використанням хмарних ресурсів;

інші послуги, що відповідають визначенню хмарних послуг.

Приватна хмара – хмарна інфраструктура, що підготовлена для використання єдиним користувачем хмарних послуг та контролюється ним (частина третя ст. 3 Закону № 2075-IX).

Відповідно до п.п. 14.1.56⁵ п. 14.1 ст. 14 Кодексу електронні послуги –  послуги, які постачаються через мережу Інтернет, автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій та переважно без втручання людини, у тому числі шляхом встановлення спеціального застосунку або додатка на смартфонах, планшетах, телевізійних приймачах чи інших цифрових пристроях.

До таких послуг, зокрема, згідно з п.п. «д» п.п. 14.1.56⁵ п. 14.1 ст. 14 Кодексу належать  хмарні послуги в частині надання обчислювальних ресурсів, ресурсів зберігання або систем електронних комунікацій за допомогою технологій хмарних обчислень.

Отже, хмарні послуги є видом електронних послуг.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами) (далі – Закон № 996-XIV).

Відповідно до частини першої ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно частини другої ст. 9 Закону № № 996-XIV первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов’язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Якщо первинний документ містить інформацію про дату (період) надання послуг, виконання робіт або найму (оренди), то відсутність передбачених абзацами шостим і сьомим цієї частини реквізитів із сторони замовника послуг (робіт) або наймача (орендаря) не є порушенням вимог до оформлення первинного документа, за умови що такий порядок документування господарських операцій передбачено договором, укладеним у письмовій формі, і такі господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку в періоді їх здійснення. Дія положень цього абзацу не поширюється на вимоги до документування господарських операцій, оплата за які здійснюється за рахунок публічних коштів; господарських операцій, здійснених на виконання договорів найму (оренди) державного або комунального майна; договорів будівельного підряду; проектно-вишукувальних робіт; договорів про пожертву, благодійну або гуманітарну допомогу.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Отже, документальним підтвердженням права та факту отримання послуг з користування програмним забезпеченням на умовах підписки (SaaS-модель)  може бути договір про надання послуг (публічна оферта), рахунок-фактура (інвойс), акт наданих послуг (акт приймання-передачі), а також платіжні документи або інші первинні документи.

Важливо, щоб первинні документи в сукупності давали можливість підтвердити факт реальної господарської операції та її економічний зміст.

Водночас зазначаємо, що відповідно до п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту .

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 44 Кодексу).

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами).

 

Щодо питань 4,5

Згідно з п.п. «б» п. 185.1 ст. 185 Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 Кодексу.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (п.п. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Пунктами 186.2 – 186.4 ст. 186 Кодексу визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається по місцю реєстрації постачальника, або отримувача відповідних послуг, або по місцю фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, зазначених у п. 186.3 ст. 186 Кодексу, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб’єкт господарювання або – у разі відсутності такого місця – місце постійного чи переважного його проживання.  До таких послуг, зокрема, належать:

надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об'єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів (вуглецевих одиниць);

послуги з розроблення та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем.

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.31 ст. 186 Кодексу, є місце реєстрації постачальника (п. 186.4 ст. 186 Кодексу).

Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у статтях 180 і 208 Кодексу.

Згідно з п. 180.2 ст. 180 Кодексу особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг, крім випадків, встановлених ст. 208¹ Кодексу.

Відповідно до пунктів 208.2 і 208.3 ст. 208 Кодексу отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку або за ставкою 7 відсотків для послуг, визначених абзацами четвертим - шостим п.п. «в» п. 193.1 ст. 193 Кодексу, на базу оподаткування, визначену згідно з п. 190.2 ст. 190 Кодексу.

 При цьому отримувач послуг – платник ПДВ у порядку, визначеному ст. 201 Кодексу, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.

Така податкова накладна підлягає обов'язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Якщо отримувача послуг зареєстровано як платника податку, сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов'язань декларації за відповідний звітний період.

Згідно з п. 187.8 ст. 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань за операціями з постачання нерезидентами суб’єктам господарювання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС інформує.

Щодо питань 4, 5

Оскільки зазначені у зверненні послуги за своєю сутністю належать до категорії послуг, визначених у п. 186.3 ст. 186 Кодексу, то операції нерезидента з постачання таких послуг Товариству підлягають оподаткуванню ПДВ за правилами, встановленими п. 208.2 ст. 208 Кодексу.

Порядок визначення дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за такими операціями встановлений п. 187.8 ст. 187 Кодексу.

Отже, за такою операцією Товариство, як отримувач послуг від нерезидента, повинно визначати податкові зобов’язання з ПДВ на дату списання коштів з власного банківського рахунку в оплату послуг або на дату оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом (в залежності від того, яка з цих подій відбулася раніше).

Отже, з питання щодо визначення первинних документів, якими оформлюються/підтверджуються зазначені у зверненні операції, платнику доцільно звернутися до Міністерства фінансів України.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).