Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 01.10.2026 р. № 5821/ІПК/99-00-21-02-03 ІПК

   Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення про надання індивідуальної податкової консультації щодо застосування положень статті 39 розділу I Податкового кодексу України (далі – Кодекс) до операцій з переведення боргу за договорами позики та, керуючись статтею 52 розділу ІІ Кодексу, в межах компетенції повідомляє.

Практична необхідність отримання індивідуальної податкової консультації полягає у необхідності формування чіткого розуміння обсягу податкових обов’язків, що виникають у платника податків на підставі статті 39 розділу I Кодексу, а також з метою правильного визначення того, чи є описані нижче операції контрольованими.

У зверненні платник податків повідомив, що зареєстрований у 2024 році та здійснює діяльність у сфері оптової торгівлі машинами й устаткуванням для добувної промисловості та будівництва.

У 2017 році між нерезидентом – резидентом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії і резидентом України (далі – Первісний боржник) укладено договори позики. Позику було надано на поповнення обігових коштів та фінансування інших заходів, пов’язаних із веденням статутної діяльності Первісного боржника.

У 2019 році права та обов’язки позикодавця за зазначеними договорами передано нерезиденту, зареєстрованому в Республіці Кіпр (далі – Кредитор).

У грудні 2025 року між Первісним боржником, платником податків та Кредитором укладено договори про переведення боргу за договорами позики, відповідно до яких платник податків прийняв на себе зобов’язання Первісного боржника перед Кредитором щодо сплати основної суми позики та нарахованих процентів, включаючи як зобов’язання, строк виконання яких вже настав, так і зобов’язання, строк виконання яких настане у майбутньому.

За інформацією платника податків, обсяг переведеної заборгованості за основною сумою позики перевищує 10 млн грн, сума нарахованих у попередніх звітних періодах та переведених на платника податків процентів також перевищує 10 млн гривень.

Проценти за 2025 рік нараховані платником податків та віднесені до складу витрат, їх сума не перевищує 10 млн грн.

Платник податків та нерезидент-кредитор є пов’язаними особами відповідно до абзацу одинадцятого підпункту «а» підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу.

Також платник податків повідомив, що його річний дохід за 2025 рік від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку (за вирахуванням непрямих податків), перевищує 150 млн гривень.

У бухгалтерському обліку платника податків суми процентів, нарахованих у 2025 році та віднесених до витрат, а також суми процентів, нарахованих у попередніх звітних періодах та переведених на платника податків, відображено за кредитом субрахунку 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками в іноземній валюті» . Заборгованість за основною сумою позики відображено за кредитом рахунку 506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті».

Враховуючи вищезазначене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Чи правильно платник податків розуміє, що переведення боргу за основною сумою (тілом) позики та нарахованими в попередні періоди відсотками не впливає на об’єкт оподаткування та, відповідно, не враховується при розрахунку вартісного критерію визнання операцій контрольованими?

2. Чи правильно платник податків розуміє, що операції із заміни боржника за договором про переведення боргу (фінансового зобов’язання за договором позики) не визнаються контрольованими відповідно до статті 39 розділу I Кодексу навіть враховуючи, що платник податків (новий позичальник) та нерезидент (позикодавець) є пов’язаними особами, оскільки така заміна боржника не створює самостійного впливу на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків на момент її здійснення?

3. Чи правильно платник податків розуміє, що для цілей визначення вартісного критерію контрольованих операцій (понад 10 млн грн), встановленого підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу, обсяг фінансової операції за переведеним договором позики розраховується виключно на підставі суми нарахованих та/або сплачених процентів (що підлягають включенню до складу витрат звітного періоду та впливають на об’єкт оподаткування податком на прибуток), натомість сума основного зобов’язання (тіла позики), прийнята за договором про переведення боргу, не формує самостійного доходу чи витрат на момент її прийняття та не повинна враховуватися при розрахунку порогового вартісного критерію контрольованих операцій?

 

Щодо питань 1 – 3

Підпунктом 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу визначено, що контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов’язаними особами – нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів – нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав (територій);

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, організаційно-правова форма яких включена до переліку організаційно-правових форм, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2¹ цього підпункту;

ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Відповідно до підпункту 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті – платників податку на особливих умовах – на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності).

Згідно з підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Підпунктом 39.2.1.9 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу встановлено, що обсяг господарських операцій платника податків для цілей підпункту 39.2.1.7 цього підпункту обраховується за цінами, що відповідають принципу «витягнутої руки».

Відповідно до статті 1046 Цивільного кодексу України за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов’язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості. Договір позики є укладеним з моменту передання грошей або інших речей, визначених родовими ознаками.

Відповідно до статті 520 Цивільного кодексу України боржник у зобов’язанні може бути замінений іншою особою (переведення боргу) лише за згодою кредитора, якщо інше не передбачено законом.

Згідно з статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) господарська операція – це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов’язань, власному капіталі підприємства.

Відповідно до статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 розділу II Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до статті 4 Закону № 996 бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на принципі превалювання сутності над формою – операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Згідно з пунктом 3 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73 (НП(С)БО 1), витрати – це зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов’язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Відповідно до пункту 5 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Міністерством фінансів України від 31.12.1999 № 318 (далі – НП(С)БО 16), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов’язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов’язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (пункт 6 НП(С)БО 16).

Відповідно до пункту 5 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов’язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зобов’язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення.

Отже, за наведеними у зверненні обставинами, платник податків прийняв на себе зобов’язання щодо погашення заборгованості за договором позики іншої особи, у тому числі за нарахованими процентами. Водночас остаточна кваліфікація операції та порядок її відображення у бухгалтерському обліку потребують дослідження первинних документів.

При цьому платнику податків при визначенні податкових наслідків зазначеної операції необхідно враховувати обставини її здійснення, зокрема, її зв’язок із господарською діяльністю платника податків та спрямованість на отримання доходу.

Відповідно до частини другої статті 3 Закону № 996 фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини другої статті 6 Закону № 996 регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснює центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375, встановлено, що Міністерство фінансів України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізацію державної політики, зокрема, у сфері бухгалтерського обліку та аудиту.

Таким чином, питання порядку відображення у бухгалтерському обліку операцій із заміни боржника у зобов’язаннях за договорами позики з пов’язаною особою – нерезидентом належать до компетенції Міністерства фінансів України, як головного регулятора з питань методології бухгалтерського обліку.

Враховуючи викладене, операції із заміни боржника за договорами позики з пов’язаною особою – нерезидентом для цілей застосування статті 39 розділу I Кодексу підлягають оцінці з урахуванням їх економічного змісту, умов здійснення та відображення в бухгалтерському обліку.

Водночас висновки щодо віднесення конкретних операцій платника податків до контрольованих можуть надаватися за результатами детального вивчення умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, а також первинних документів, якими вони оформлені.

Таким чином, у разі, якщо операції із заміни боржника у зобов’язаннях за договорами позики з пов’язаною особою – нерезидентом можуть мати вплив на фінансовий результат до оподаткування та, як наслідок, на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, і при цьому виконуються критерії, визначені підпунктами 39.2.1.1, 39.2.1.4, 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 розділу I Кодексу, такі операції визнаватимуться контрольованими.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II Кодексу).