Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 07.10.2026 р. № 5916/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

      Державна податкова служба України розглянула звернення аналогічного змісту щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ і підпунктом «в» підпункту 69.41.3 підпункту 69.41 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненнях, Товариство надає бухгалтерські та податкові послуги медичному центру (далі - МЦ), який є закладом охорони здоров’я, має ліцензію на провадження господарської діяльності з медичної практики та є платником ПДВ. МЦ згідно з договором, укладеним із благодійною організацією (далі - БО), яка є замовником послуг та платником, зобов’язується забезпечити конкретним пацієнтам комплексне медичне обслуговування, що включає, зокрема, діагностичні процедури та консультації лікарів. Для виконання окремих складових такого комплексу МЦ планує залучати інший заклад охорони здоров’я, який має відповідну ліцензію на провадження господарської діяльності з медичної практики. При цьому такий інший заклад не має договірних відносин з БО та отримує оплату за надані послуги від МЦ. МЦ залишається виконавцем за договором із БО та відповідає за організацію забезпечення комплексу медичного обслуговування пацієнтів. Медичні послуги, які МЦ забезпечує пацієнтам у межах виконання договору з БО, не належать до переліку послуг, визначених підпунктами «а» - «о» підпункту пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Враховуючи викладене, ТОВ просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань.

1. Чи звільняється від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ операція МЦ з постачання БО комплексу послуг з медичного обслуговування пацієнтів, якщо окремі складові в межах такого комплексу надаються пацієнтам іншим закладом охорони здоров’я?

2. У разі якщо зазначена операція МЦ не підлягає звільненню від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, то який порядок оподаткування ПДВ такої операції застосовується МЦ, зокрема щодо визначення бази оподаткування; визначення дати виникнення податкових зобов’язань; визначення ставки ПДВ; складання та реєстрації податкової накладної; відображення відповідної операції у податковій звітності з ПДВ?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Згідно з пунктом 5.3 статті 5 розділу І ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до статті 3 Закону України від 19 листопада 1992 року № 2801-XII «Основи законодавства України про охорону здоров'я» (далі – Закон № 2801) заклад охорони здоров’я – юридична особа будь-якої форми власності та організаційно-правової форми або її відокремлений підрозділ, що забезпечує медичне обслуговування населення на основі відповідної ліцензії та професійної діяльності медичних (фармацевтичних) працівників і фахівців з реабілітації; медична допомога – діяльність професійно підготовлених медичних працівників, спрямована на профілактику, діагностику та лікування у зв’язку з хворобами, травмами, отруєннями і патологічними станами, а також у зв’язку з вагітністю та пологами; послуга з медичного обслуговування населення (медична послуга) – послуга (у тому числі оцінювання повсякденного функціонування особи, реабілітаційна послуга), що надається пацієнту в закладі охорони здоров’я, реабілітаційному закладі або фізичною особою – підприємцем, яка зареєстрована та одержала в установленому законом порядку ліцензію на провадження господарської діяльності з медичної практики, та оплачується її замовником. Замовником послуги з медичного обслуговування населення можуть бути держава, відповідні органи місцевого самоврядування, юридичні та фізичні особи, у тому числі пацієнт.

Згідно з вимогами пункту 15 частини першої статті 7 Закону України від 02 березня 2015 року № 222-VIII «Про ліцензування видів господарської діяльності» медична практика є видом господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню.

При цьому фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996)).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ визначено, що об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг з медичного обслуговування населення (медична послуга) закладами охорони здоров'я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю реабілітаційними закладами, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, крім послуг, визначених підпунктами «а» – «о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, зокрема з проведення профілактичних медичних оглядів із підготовкою висновку про стан здоров'я на прохання громадян.

Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим і Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267.

Форма та порядок заповнення і подання податкової звітності з ПДВ затверджені наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, що наявні у зверненнях, ДПС повідомляє.

Щодо питань 1 - 2

Операції з постачання закладом охорони здоров’я послуги з медичного обслуговування населення (медичної послуги) згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ є об’єктом оподаткування ПДВ.

Для застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ, встановленого підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, до операцій з постачання послуги з медичного обслуговування (медичної послуги) мають виконуватися наступні умови:

заклад охорони здоров’я має ліцензію на постачання таких послуг;

така послуга здійснюється щодо конкретних ідентифікованих фізичних осіб (пацієнтів) та не перерахована у підпунктах «а»–«о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Таким чином, якщо МЦ має відповідну ліцензію, послуги фактично надаються конкретним пацієнтам, є послугами з медичного обслуговування населення (медичною послугою), не належать до винятків, визначених підпунктами «а»–«о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, а залучення іншого ліцензованого закладу охорони здоров’я здійснюється МЦ для виконання власного зобов’язання перед БО, операція МЦ з постачання БО комплексу медичного обслуговування таких пацієнтів підлягає звільненню від оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

У разі якщо операція не відповідає умовам звільнення, визначеним підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, така операція підлягає оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.

База оподаткування ПДВ визначається відповідно до 188.1 статті 188 розділу V ПКУ, дата виникнення податкових зобов’язань – відповідно до 187.1 статті 187 розділу V ПКУ, ставка ПДВ – відповідно до пункту 193.1 статті 193 розділу V ПКУ. За такою операцією МЦ складає та реєструє в ЄРПН податкову накладну та відображає таку операцію у податковій декларації з ПДВ у встановленому законодавством порядку.

Разом з цим ДПС інформує, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що може бути досліджено виключно в межах проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 розділу II ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.