Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 12.10.2026 р. № 5989/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

      Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Фермерського господарства (далі – Господарство) про надання індивідуальної податкової консультації щодо особливостей застосування мінімального податкового зобов’язання (далі - МПЗ), застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі – РРО / ПРРО) при реалізації сільськогосподарської продукції та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні Господарство повідомило, що є юридичною особою, платником єдиного податку четвертої групи та платником податку на додану вартість. Господарство використовує у господарської діяльності земельні ділянки сільськогосподарського призначення, у тому числі земельні ділянки, отримані у фізичних осіб – власників земельних ділянок та земельних часток (паїв). Відповідно до укладених договорів оренди земельних ділянок орендна плата визначена у розмірі не менше 4 відсотків нормативної грошової оцінки земельної ділянки. При цьому Господарство щорічно наказом керівника визначає фактичний розмір орендної плати, який може перевищувати розмір орендної плати, розрахований виходячи з 4 відсотків нормативної грошової оцінки земельної ділянки. Фактично нарахована та виплачена орендодавцям сума в повному обсязі відображається в бухгалтерському обліку та податковій звітності як орендна плата за земельні ділянки. З усієї фактично нарахованої суми Господарство як податковий агент утримає та перерахує до бюджету податок на доходи фізичних осіб (далі – ПДФО) і військовий збір. Крім того, Господарство здійснює реалізацію сільськогосподарської продукції, виробленої Господарством у процесі здійснення власної господарської діяльності. Господарство не є підприємством торгівлі або громадського харчування. Розрахунки з покупцями за реалізовану продукцію здійснюється шляхом перерахування коштів покупцями на поточний рахунок Господарства за реквізитами або готівкою до каси Господарства з оформленням касових документів.

Господарство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо питань:

1. Чи враховуються при визначенні МПЗ платника єдиного податку четвертої групи в повному обсязі суми ПДФО та військового збору, фактично сплачені Господарством з усієї суми орендної плати, нарахованої та виплаченої фізичним особам-орендодавцям, якщо фактичний розмір орендної плати перевищую 4 відсотки нормативної грошової оцінки земельної ділянки? Просимо підтвердити, чи за наведених обставин відсутні підстави для визначення позитивної різниці МПЗ до сплати виключно у зв’язку з тим, що фактичний розмір орендної плати перевищує 4 відсотки нормативної грошової оцінки земельної ділянки.

2. Чи має право Господарство не застосовувати РРО / ПРРО при реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва у разі проведення розрахунків готівкою через касу Господарства з оформленням касових документів на підставі п. 1 ст. 9 Закону України від 06 липня
   1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон № 265), а також оплати покупцем вартості продукції шляхом перерахування коштів безпосередньо на поточний рахунок Господарства за реквізитами?

Щодо першого питання.

Оскільки, опис порушених у зверненні питань не дає змоги в повній мірі ідентифікувати фактичну сутність операцій про об’єкт земельних відносин (до звернення не додаються копії договорів оренди, на підставі яких виник/виникає обов’язок визначення МПЗ стосовно об’єктів оренди як об’єктів оподаткування) та обставини справи, відповідь надається на загальних підставах.

Форма податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи (далі – Декларація) затверджена наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 578 «Про затвердження форм податкових декларацій платника єдиного податку», зі змінами. Додаток 3 «Розрахунок загального МПЗ за податковий (звітний) рік» є невід'ємною частиною Декларації.

Відповідно до п.п. 14.1.114² п. 14.1 ст. 14 Кодексу МПЗ – це мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до Кодексу. Сума мінімальних податкових зобов’язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі – підприємцю, є загальним МПЗ.

При цьому МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік (п.п. 38¹.1.4 п. 38¹.1 ст. 38¹ Кодексу).

Абзацами першим, другим і п'ятим п. 297 ¹.1 ст. 297 ¹ Кодексу визначено, що платники єдиного податку - власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, а також голови сімейних фермерських господарств, у тому числі щодо земельних ділянок, що належать членам такого сімейного фермерського господарства та використовуються таким сімейним фермерським господарством, зобов'язані подавати додаток з розрахунком загального МПЗ у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік.

У такому додатку, зокрема, зазначається загальна сума сплачених платником єдиного податку податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов'язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, та визначених відповідно, зокрема, до п. 297¹.5 ст. 297¹ витрат на оренду земельних ділянок (далі у ст. 297¹ Кодексу - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок) протягом податкового (звітного) року.

Згідно з абзацами першим, другим п. 297¹.5 ст. 297¹ Кодексу для платників єдиного податку четвертої групи (зокрема, юридичних осіб, які провадять діяльність виключно в межах фермерського господарства, зареєстрованого відповідно до Закону України "Про фермерське господарство") різниця між сумою загального МПЗ (та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання від загального МПЗ загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

До суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, зокрема відносяться податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів фізичних осіб, які перебувають з платником податку у трудових або цивільно-правових відносинах (крім доходів, сплачених за придбання товарів у фізичних осіб), з доходів за договорами оренди, суборенди, емфітевзису земельних ділянок сільськогосподарського призначення.

У сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.

Договірні відносини щодо оренди земельних ділянок державної і комунальної власності регулюються Кодексом.

Частиною другою ст. 2 Земельного кодексу України визначено, що суб’єктами земельних відносин є громадяни, юридичні особи, органи місцевого самоврядування та органи державної влади.

Згідно із частиною першою ст. 6 Закону України від 06 жовтня 1998 року № 161-XIV "Про оренду землі" (далі – Закон № 161) орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом, Цивільним кодексом України, цим та іншими законами України і договором оренди землі.

Право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації відповідно до закону (частина п'ята ст. 6 Закону № 161).

Статтями 125, 126 Земельного кодексу встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Права власності, користування земельною ділянкою оформлюються відповідно до Закону України від 01 липня 2004 року № 1952-IV "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень".

Відповідно до ст. 13 Закону № 161 договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов'язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов'язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.

Орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі (частина перша ст. 21 Закону № 161).

Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Кодексу) (частина друга ст. 21 Закону № 161).

Істотними умовами договору оренди землі є, зокрема орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату (частини першої ст. 15 Закону № 161).

Відповідно до ст. 30 Закону № 161 зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін.

У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору оренди землі спір вирішується в судовому порядку.

Отже, розмір орендної плати відноситься до істотних умов договору, зміна умов договору здійснюється письмово як додаткова угода та включає внесення відповідних відомостей в Державний реєстр речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень.

Відображення у бухгалтерському обліку операцій про оренду земельних ділянок здійснюється відповідно до вимог Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 «Оренда», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.07.2000 № 181 «Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку», зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 10 серпня 2000 року за № 487/4708, зі змінами, Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 року за № 892/4185, зі змінами.

Таким чином, ПДФО та військовий збір з доходів фізичних осіб за договорами оренди, суборенди, емфітевзису земельних ділянок сільськогосподарського призначення враховуються у зменшення загального МПЗ за звітний рік у складі суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок в межах нарахованих сум в податковому та бухгалтерському обліку відповідно до умов договору оренди.

Разом з тим повідомляємо, що в межах надання індивідуальної податкової консультації контролюючий орган не надає підтвердження щодо відсутності підстав для визначення МПЗ та правомірності формування платником податкових зобов’язань (така оцінка здійснюється під час проведення контрольно- перевірочних заходів).

Щодо другого питання.

Правові засади застосування РРО / ПРРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг встановлені в Законі № 265 та нормативно-правових актах, прийнятих на його виконання.

Дія Закону № 265 поширюється на усіх суб’єктів господарювання (далі – СГ), їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) СГ, які здійснюють розрахунки у готівковій та/або безготівковій формі у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а порядок проведення таких розрахунків встановлено в розділі ІІ Закону № 265.

Зокрема, у ст. 3 Закону № 265 встановлено обов’язок СГ проводити розрахунки як у готівковій, так і в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО / ПРРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.

Разом із цим у п. 1 ст. 9 Закону № 265 визначено, що РРО / ПРРО та розрахункові книжки не застосовуються при здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва (крім технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності, крім підприємств торгівлі та громадського харчування, у разі проведення розрахунків у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних уповноваженою особою відповідного СГ.

Враховуючи викладене, при реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва, що була вирощена, перероблена/перетворена Господарством та проведення розрахунків у касі підприємства з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних уповноваженою особою підприємства, а також оплати покупцем продукції шляхом перерахування коштів безпосередньо на поточний рахунок, не буде потребувати застосування РРО / ПРРО.

Слід зазначити, що кожен конкретний випадок має розглядатись з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).