Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 13.10.2026 р. № 6012/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

    Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 та п.п. «в» п.п. 69.41.3 п.п. 69.41 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення ( ) щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні платник податків зазначив, що планує у вересні 2026 року укласти з фізичною особою Договір про внесення змін до договору оренди нерухомого майна, яким буде змінено розмір орендної плати за минулий період. Зазначений договір набирає чинності з моменту його підписання сторонами та є невід’ємною частиною договору оренди нерухомого майна. Відповідно до умов такого договору сторони дійшли згоди, що внесенні зміни застосовуються до відносин між сторонами, які виникли до дати його укладання.

У зв’язку з цим передбачається здійснення перерахунку (коригування) доходу нарахованого фізичній особі за договором оренди за січень 2023 року та березень 2023 року. У результаті такого перерахунку виникає необхідність визначення порядку відображення наслідків такого перерахунку у податковій звітності та порядку використання надміру сплачених сум податку на доходи фізичних осіб і військового збору.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Який порядок відображення в Додатку № 4 ДФ до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску для податкових агентів, крім фізичних осіб – підприємців та/або осіб, які провадять незалежну професійну діяльність (далі – Розрахунок ЮО) зміни суми доходу фізичної особи, що здійснюється на підставі Договору про внесення змін до договору оренди нерухомого майна та стосується попередніх податкових періодів: шляхом уточнення показників додатка № 4 ДФ до Розрахунку ЮО за відповідні минулі податкові періоди чи у звітному податковому періоді набрання чинності зазначеним договором?

2. Чи підлягають уточненню податкові декларації з податку на прибуток підприємств за минулі звітні періоди у разі зміни суми орендної плати на підставі Договору про внесення змін до договору оренди нерухомого майна, чи такі зміни враховуються у декларації за звітний період набрання чинності зазначеним договором?

3. Чи має право податковий агент у разі виникнення надміру сплачених сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору внаслідок перерахунку орендної плати фізичній особі зарахувати такі суми в рахунок майбутніх платежів з відповідних періодів?

4. Якщо так, чи може таке зарахування здійснюватися щодо податкових зобов’язань, що виникають при виплаті доходів будь-яким фізичним особам, чи виключно фізичній особі, щодо якої проведено перерахунок?

5. Яку ставку військового збору слід застосовувати при перерахунку у 2026 році доходу фізичної особи, нарахованого у 2023 році: ставку, яка діяла на дату нарахування доходу - 1,5 відс., чи ставку, чинну на дату перерахунку – 5 відсотків?

Щодо першого, третього – п’ятого питань

Згідно з п.п. 169.4.3 п. 169.4 ст. 169 Кодексу роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування, незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги.

Відповідно до абзаців першого та четвертого п. 50.1 ст. 50 Кодексу у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених ст. 50 Кодексу), він зобов’язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Строки давності та особливості їх обчислення визначено у ст. 102 Кодексу.

Абзацами першим та другим п. 102.1 ст. 102 Кодексу передбачено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених п. 102.2 ст. 102 Кодексу, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов’язань платника податків у випадках, визначених Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня – у разі проведення перевірки операції відповідно до ст.ст. 39 і 39² Кодексу, застосування вимог п. 141.4 ст. 141 Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної п. 133.4 ст. 133 Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов’язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, – за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов’язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов’язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Слід зауважити, що п. 52² підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупинявся перебіг строків давності, передбачених ст. 102 Кодексу.

При цьому дію п. 52² підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу зупинено на період дії воєнного, надзвичайного стану згідно із Законом України від 15 березня 2022 року № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового Кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану».

Так, п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу встановлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Підпунктом 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 червня 2023 року № 3219-IX «Про внесення змін до Податкового Кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану») встановлено, що тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім окремих строків, визначених цим пунктом.

Крім того, п. 102.9 ст. 102 розділу II Кодексу, який діяв до 01.08.2023, було передбачено, що у зв’язку із запровадженням правового режиму воєнного, надзвичайного стану в Україні, зупинявся перебіг строків, визначених Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених Кодексом.

До 01.08.2023 діяли норми, визначені п. 102.9 ст. 102 розділу II Кодексу та п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, якими у зв’язку із запровадженням в Україні воєнного стану зупинявся перебіг строків.

Починаючи з 01.08.2023 перебіг строків, визначених Кодексом відновлено.

Зауважуємо, що п. 102.9 ст. 102 розділу II Кодексу виключено Законом України від 30 червня 2023 року № 3219-IX «Про внесення змін до Податкового Кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування
у період дії воєнного стану».

Згідно з п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов’язані подавати податковий Розрахунок ЮО до контролюючого органу за основним місцем обліку у строки, встановлені Кодексом для податкового місяця.

Такий Розрахунок ЮО подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку – фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду.

Форма Розрахунку ЮО та Порядок заповнення та подання податковими агентами Розрахунку ЮО затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4.

Враховуючи те, що контролюючий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов’язань платника податків у випадках, визначених Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, то і право подання податковим агентом уточнюючого Розрахунку ЮО з додатком 4ДФ до нього можливе виключно протягом зазначеного терміну, а отже подати вказаний Розрахунок ЮО після спливу строку позовної давності положеннями Кодексу не передбачено.

Таким чином, оскільки юридичною особою планується у вересні 2026 року провести перерахунок сум доходів, які були виплачені фізичним особам у січні та березні 2023 року, з одночасним коригуванням сум податку на доходи фізичних осіб і військового збору, утриманих з вказаних доходів, то слід зазначити, що строк проведення перерахунку, подання уточненого Додатку № 4 ДФ до Розрахунку ЮО, а також повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або врахування їх у рахунок майбутніх платежів перевищує 1095 днів, а отже відсутні законодавчі підстави для проведення зазначених операцій.

Щодо другого питання

Відповідно до п.п. 19¹.1.28 п. 19¹.1 ст. 19¹ Податкового кодексу України (далі – Кодекс) контролюючі органи, визначені п.п. 41.1.1 п. 41.1 ст. 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій ст. 19³ Кодексу, зокрема, надають індивідуальні податкові консультації, інформаційно-довідкові послуги з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Тож питання щодо оформлення договірних відносин між суб’єктами господарювання регулюються нормами цивільного законодавства, інших нормативно-правових актів та не належать до компетенції ДПС.

При цьому зазначаємо, що відповідно до частини третьої ст. 632 Цивільного кодексу України зміна ціни в договорі після його виконання не допускається.

Відповідно до п. 46.1 ст. 46 Кодексу податкова декларація, розрахунок, звіт - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов'язання, у тому числі податкового зобов'язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов'язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.

Згідно з п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

Положеннями Кодексу не передбачено різниць для коригування платниками податку на прибуток підприємств фінансового результату до оподаткування при визначенні об’єкта оподаткування цим податком за операціями зі зміни суми орендної плати за оренду нерухомого майна у фізичної особи.

Такі операції відображаються при формуванні фінансового результату до оподаткування та відповідно об’єкту оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Отже, питання щодо порядку відображення в бухгалтерському обліку операцій зі зміни сум орендної плати за оренду нерухомого майна належить до компетенції Міністерства фінансів України.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.