Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 14.10.2026 р. № 6029/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК

   Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

У зверненні Товариство просить надати роз’яснення окремих положень Кодексу стосовно відображення у податковій декларації з податку на додану вартість (далі – ПДВ) даних помилково складеної податкової накладної, реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) якої було зупинено, а також можливості чи необхідності складання розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до такої помилково складеної податкової накладної.

З огляду на викладене Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Який порядок коригування помилкової (зайвої) податкової накладної, реєстрація якої в ЄРПН зупинена, яка складена щодо господарської операції, за якою у ЄРПН вже зареєстрована податкова накладна?

2. Чи повинна бути зареєстрована в ЄРПН помилкова (зайва) податкова накладна, яка складена щодо господарської операції, за якою в ЄРПН вже зареєстрована податкова накладна, для коригування такої помилкової (зайвої) податкової накладної?

3. Чи створює помилкова (зайва) податкова накладна, реєстрація якої у ЄРПН зупинена, додаткові податкові зобов’язання за господарською операцією, за якою у ЄРПН вже зареєстрована податкова накладна?

4. Чи відображається у податковій декларації помилкова (зайва) податкова накладна, яка складена щодо господарської операції, за якою в ЄРПН вже зареєстрована податкова накладна?

5. Чи накладаються штрафні санкції за пропущення строку реєстрації помилкової (зайвої) податкової накладної, яка складена щодо господарської операції, за якою в ЄРПН вже зареєстрована податкова накладна?

6. Чи враховується сума ПДВ, зазначена в помилковій податковій накладній, реєстрацію якої в ЄРПН зупинено, при обчисленні реєстраційної суми та чи зменшує така накладна реєстраційний ліміт Товариства? Якщо так, у якому порядку має бути відновлено реєстраційний ліміт?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділом 2 та 10 розділу XX Кодексу.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів / послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V Кодексу.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів / послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця / замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів / послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів / послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зі змінами (далі – Закон № 996), незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 розділу V Кодексу база оподаткування операцій з постачання товарів / послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ Кодексу, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, ПДВ та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів / послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

Правила формування податкових зобов’язань, а також складання податкових накладних та розрахунків коригування до них і їх реєстрації в ЄРПН встановлено статтями 187, 192 та 201 розділу V Кодексу.

Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 розділу V Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів / послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», зі змінами, та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 розділу V Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів / послуг платник податку – продавець товарів / послуг зобов’язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Відсутність факту реєстрації платником податку – продавцем товарів / послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум ПДВ до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов’язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов’язань за відповідний звітний період.

Пунктом 192.1 статті 192 розділу V Кодексу передбачено, зокрема, що у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів / послуг, складається розрахунок коригування до податкової накладної.

Податкові накладні та розрахунки коригування складаються за формою та у порядку, затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, зі змінами.

Реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (пункт 201.16 статті 201 розділу V Кодексу).

Відповідно до пункту 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН, завтердженого наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 № 520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216, зі змінами (далі – Порядок № 520), у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Пунктом 6 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 Порядку № 520, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування.

У разі зайвого (помилкового) складання податкової накладної / розрахунку коригування первинні документи щодо постачання товарів / послуг, зазначених у такій податковій накладній / розрахунку коригування, відсутні, тому для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію зайво (помилково) складеної податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН платник податків може подати лише письмові пояснення.

При цьому Порядком № 520 визначено право, а не обов’язок платника податків надавати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Враховуючи норми Порядку № 520 та пункту 44.1 статті 44 розділу ІІ Кодексу платник податку може не подавати пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію в ЄРПН зайво (помилково) складених податкової накладної / розрахунку коригування.

Частиною другою статті 3 Закону № 996 передбачено, що фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до пункту 1 розділу ІІІ Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 р. за № 159/28289, зі змінами (далі – Порядок № 21), до податкової декларації з ПДВ вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.

Дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника (пункту 6 розділу ІІІ Порядку № 21).

Відповідальність за порушення визначених Кодексом строків для реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування передбачена статтею 120¹ розділу II та пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Кодексу.

Основні принципи функціонування СЕА ПДВ регулюються статтею 200¹ розділу V, пунктами 33, 34 і 34¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу та регламентуються Порядком електронного адміністрування ПДВ, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість», зі змінами (далі – Порядок № 569).

Щодо питання 1

Якщо платником податку-постачальником було складено і зареєстровано в ЄРПН податкову накладну без факту здійснення господарської операції (помилково), то такий постачальник на дату виявлення помилки може скласти розрахунок коригування до такої податкової накладної, який підлягає реєстрації в ЄРПН платником податку – покупцем.

У такому розрахунку коригування в розділі Б зі знаком «–» зазначаються показники щодо усіх зазначених в помилково складеній податковій накладній товарів / послуг (виводяться в «0») та у графі 2.1 вказується код причини коригування «103».

Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН платником податку – покупцем товарів / послуг, на якого була складена помилкова податкова накладна.

Отже такий порядок передбачений законодавством лише для коригування даних податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН.

Щодо питання 2

В ЄРПН, у встановлений Кодексом термін, підлягають реєстрації податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів / послуг на дату виникнення податкових зобов’язань відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V Кодексу.

Дані, зазначені у податковій накладній, яка складається при здійсненні операції з постачання товарів / послуг, мають відповідати первинним (бухгалтерським) документам, складеним за такою операцією.

Щодо питання 3

Складання податкової накладної саме по собі не є підставою для виникнення податкових зобов’язань з ПДВ. Податкові зобов’язання виникають за фактом здійснення операції з постачання товарів / послуг відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V Кодексу.

Щодо питання 4

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 розділу II Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу II Кодексу.

У податковій звітності з ПДВ платником податку зазначаються дані, вказані в складеній на підставі первинних документів податковій накладній / розрахунку коригування.

Обсяги постачання товарів / послуг та сума ПДВ, вказані в податковій накладній, не підтвердженій первинними документами, і розрахунку коригування до неї, не підлягають відображенню в податковій звітності з ПДВ.

Щодо питання 5

Відповідно до пункту 120¹.2 статті 120¹ розділу ІІ Кодексу відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 розділу V Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів / послуг, що звільняються від оподаткування ПДВ; податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» – «г» пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 розділу V Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 розділу V Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, – тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відс. суми податкових зобов’язань з ПДВ, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми ПДВ, нарахованого за операцією з постачання товарів / послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН згідно з пунктом 201.16 статті 201 розділу V Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування.

Відсутність реєстрації в ЄРПН податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому пункту 120¹.2 статті 120¹ розділу II Кодексу, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, – тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відс. суми податкових зобов’язань з ПДВ, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми ПДВ, нарахованого за операцією з постачання товарів / послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Отже, у разі зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, передбачені пунктом 120¹.2 статті 120¹ розділу II Кодексу штрафні санкції не застосовуються на весь період зупинення такої реєстрації.

Якщо контролюючим органом за результатами проведеної перевірки буде виявлено факт здійсненої операції без реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування до податкової накладної в ЄРПН, то до такого платника податків застосовуються штрафні санкції, визначені пунктом 120¹.2 статті 120¹ розділу II Кодексу.

Крім того слід зазначити, що у разі, якщо реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН була зупинена і платником податку протягом 365 календарних днів не подано пояснення та копій документів, необхідні для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про їх реєстрацію, однак контролюючим органом за результатами проведеної перевірки буде виявлено факт здійсненої операції без реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, то до такого платника податків застосовуються штрафні санкції, визначені з пунктом 120¹.3 статті 120¹ та пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Кодексу.

Щодо питання 6

Платники ПДВ мають право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН на суму податку (∑_Накл), обчислену за формулою, встановленою пунктом 200¹.3 статті 200¹ розділу V Кодексу та пунктом 9 Порядку № 569 (далі – реєстраційна сума).

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН – це обов’язок платників податків, який є невід’ємною частиною процесу функціонування СЕА ПДВ та покладений в основу формули для розрахунку реєстраційної суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН.

Величина кожного із показників, що є складовими формули, за якою здійснюється обрахунок реєстраційної суми, формується автоматично та змінюється у міру надходження до СЕА ПДВ інформації, зокрема, щодо зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних та/або розрахунків коригування до них, митних декларацій та аркушів коригування до них, додаткових декларацій, зарахованих на рахунок у СЕА ПДВ коштів, поданої податкової звітності з ПДВ та іншої інформації, визначеної пунктом 200¹.3 статті 200¹ розділу V Кодексу, яка впливає на показники складової формули.

Однією із складових зазначеної формули є показник ∑_{НаклВид} – загальна сума податку за складеними платником податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в ЄРПН.

Отже, згідно з пунктом 200¹.3 статті 200¹ розділу V Кодексу до обчислення показника ∑_{НаклВид} включаються лише ті податкові накладні, які зареєстровані в ЄРПН.

Враховуючи вищенаведене, сума податку за помилково складеною Товариством податковою накладною, реєстрація в ЄРПН якої була зупинена, не впливає на розрахунок реєстраційної суми (∑_Накл).

Разом з цим слід зазначити, що складовою формули обрахунку реєстраційної суми також є загальна сума перевищення податкових зобов’язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься у складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН (∑_{Перевищ}).

Показник ∑_{Перевищ} розраховується щоразу після прийняття звітності від платника податку, реєстрації в ЄРПН податкової накладної та/або розрахунку коригування та при обрахунку позитивного значення вказаного показника на таке значення зменшується реєстраційна сума такого платника податку.

Таким чином, відображення Підприємством у податковій звітності податкових зобов’язань з ПДВ без здійснення реєстрації в ЄРПН податкової накладної, складеної за фактично проведеною господарською операцією, призведе до збільшення показника ∑_{Перевищ} та зменшення реєстраційної суми (∑_Накл).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II Кодексу).