Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 16.10.2026 р. № 6092/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

     Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Державного підприємства «» (далі –  ДП) щодо визнання дебіторської заборгованості безнадійною та її списання, та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, ДП є державним унітарним підприємством і діє як державне комерційне підприємство, яке засноване на державній власності та належить до сфери управління Mіністерства з відновлення, інфраструктури та транспорту України.

У зв'язку iз військовою агресією російської федерації проти України та тимчасовою окупацією території «» територіальної громади, відсутністю безперешкодного доступу на ці території, руйнування майна (адміністративних будівель, техніки та мexaнізмів, cepверів), втрату (знищення) ycix адміністративно-розпорядчих, фінансово-розрахункових (у тому числі регістрів бухгалтерського та податкового обліку, бухгалтерських комп'ютерних програм), постачальницько-збутових та інших документів, ДП працює над  відновленням обліку та фінансової звітності. Питання обов’язковості подальшого звітування до контролюючих органів наразі знаходиться на розгляді судових органів.

ДП є платником податку на прибуток та ПДВ. ДП складає  звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності.

При  складанні Податкової декларації з податку на прибуток  підприємств, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 (зі змінами) (далі – Декларація) заповнює додаток РI до Декларації.

ДП під час відновлення звітності проводить претензійно-позовну роботу стосовно стягнення дебіторської заборгованості.

ДП отримано рішення суду, яке набрало законної сили з дати його винесення, є остаточним та підлягає негайному виконанню (оскарженню не підлягає).

ДП як судновласник надавав нерезиденту (фрахтувальнику) з 2009 року у фрахт за договором чартеру актив (баржу) на території України на умовах авансової плати. За період з 2009 року по лютий 2022 року дебіторська заборгованість фрахтувальника перед ДП відсутня.

Об'єкт чартеру (баржа) знаходиться на території підконтрольній Україні.

ДП було продовжено нарахування доходу та формування зобов’язань з ПДВ до моменту закінчення строку дії договору оренди (2023 piк). Але з березня 2022 року орендар припинив  здійснення передоплати (оплати) за договором, у зв'язку з чим ДП звернулося до суду з вимогою про стягнення заборгованості.

Згідно з рішенням суду фрахтувальник підлягає звільненню від оплати чартеру за весь період, коли баржа не могла бути використана внаслідок обставин, які викликані збройною агресією російської федерації проти України (з 24.02.2022) на підставі частини шостої ст. 762 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) (наймач звільняється від плати за весь час, протягом якого майно не могло бути використане ним через обставини, за які він не відповідає).

Також суд зазначив, що обставини, за які відповідач не відповідає, не є форс-мажором, а є обставинами, що спричинили неможливість використання орендованого активу у комерційних цілях орендаря (військова агресія, закриття портів).

Оскільки, правова підстава для існування дебіторської заборгованості була відсутня, – така заборгованість перестає відповідати критеріям активу.

 ДП не створювало на дану  дебіторську заборгованість резерв  очікуваних кредитних збитків.

ДП просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Чи можна віднести дебіторську заборгованість фрахтувальника перед ДП до безнадійної у разі звільнення відповідача від її оплати на підставі частини шостої ст. 762 ЦКУ?

2. Якщо нi (питання 1), чи рахується вона такою, як списана на витрати понад резерв  очікуваних кредитних збитків, та відповідно чи підпадає дане списання на витрати під п.п. 139.2.1, п. 139.2 ст. 139 Кодексу (доходи відображалися у періоді виникнення 2022 — 2023 роки без створення peзepвів)?

З. Чи має право ДП скласти розрахунок коригування (РК) до раніше виписаних податкових накладних та зменшити свої податкові  зобов'язання з ПДВ (фрахтувальник -нерезидент) за вищевказаних умов?

 

Щодо питань 1,2

Відповідно до частини шостої ст. 762 ЦКУ наймач звільняється від плати за весь час, протягом якого майно не могло бути використане ним через обставини, за які він не відповідає.

Ознаки безнадійної заборгованості для цілей застосування положень Кодексу визначено п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Відповідно до п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу безнадійна заборгованість – заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:

а) заборгованість за зобов’язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;

б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;

в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;

ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб);

д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв’язку з його ліквідацією;

е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року;

є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;

ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв’язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;

з) заборгованість суб’єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв’язку з їх ліквідацією;

и) заборгованість фізичної особи, яка залишилася непогашеною перед іпотекодержателем після здійснення згідно із статтею 36 Закону України "Про іпотеку" звернення стягнення на предмет іпотеки шляхом позасудового врегулювання на підставі договору, якщо законом або договором передбачено, що після завершення такого позасудового врегулювання будь-які наступні вимоги іпотекодержателя щодо виконання боржником - фізичною особою основного зобов’язання є недійсними;

і) заборгованість особи за договором про споживчий кредит або іншим договором, анульована згідно з пунктами 12 і 16 розділу IV «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про споживче кредитування».

Отже, заборгованість вважатиметься безнадійною у разі її відповідності  одній з ознак, наведених у п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу,  та підтвердження належним чином оформленими первинними документами.

Підпунктом 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу встановлено, що об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

У разі наявності дебіторської заборгованості щодо якої існує невпевненість її погашення боржником платник формує резерв сумнівних боргів.

При списанні дебіторської заборгованості визнаються податкові різниці відповідно до п. 139.2 ст. 139 Кодексу.

Згідно з п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується:

на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів або понад резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів).

Відповідно до п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується:

на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), що відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Тож у разі списання дебіторської заборгованості, яка відповідає ознакам, встановленим п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, щодо якої не створено резерв сумнівних боргів, фінансовий результат до оподаткування згідно з п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Кодексу підлягає збільшенню на суму списаної заборгованості.

При списанні дебіторської заборгованості, яка відповідає ознакам, встановленим п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу за рахунок створеного резерву сумнівних боргів, фінансовий результат до оподаткування згідно з п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Кодексу підлягає збільшенню на суму витрат понад суму резерву сумнівних боргів.

Фінансовий результат до оподаткування зменшуватиметься відповідно до п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 Кодексу на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, наведеним у п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Крім того зазначаємо, що визнання дебіторської заборгованості безнадійною та її списання платником податку на прибуток згідно з нормами Кодексу може відбуватися виключно на підставі відповідних підтверджуючих документів.

При цьому у зверненні підприємства – платника податку на прибуток йдеться про рішення господарського суду (яке не додане до звернення) в якому зазначено про звільнення від оплати чартеру за весь період, коли баржа не могла бути використана внаслідок обставин, за які відповідач не відповідає, і такі обставини не є форс-мажором, а є обставинами, які спричинили неможливість використання орендованого активу у комерційних цілях орендаря (військова агресія, закриття портів). Тобто зазначені умови не є достатньою підставою для визнання заборгованості безнадійною згідно з вимогами п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

Отже, у разі якщо господарський суд не визнає дебіторську заборгованість, яка обліковується у підприємства – орендодавця, безнадійною у зв’язку з відсутністю форс-мажорних обставин і звільняє від такої заборгованості орендаря, така заборгованість не підпадає під визначення безнадійної і якщо під таку заборгованість не створювався резерв сумнівних боргів, то у разі списання такої дебіторської заборгованості фінансовий результат до оподаткування згідно з п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Кодексу підлягає збільшенню на суму списаної заборгованості.

Списання дебіторської заборгованості у бухгалтерському обліку  здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996-XIV) (зі змінами)).

При цьому, питання порядку списання дебіторської заборгованості у бухгалтерському обліку належить до компетенції Міністерства фінансів України.

Водночас зазначаємо, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у даній ситуації, потребує аналізу документів та матеріалів, зокрема, договорів, що дозволяють ідентифікувати предмет запиту більш детально та наявності судового рішення, для визнання заборгованості безнадійною.

 

Щодо питання 3

Згідно з підпунктами «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 Кодексу.

Постачання послуг – будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (п.п. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Пунктом 188.1 ст. 188 Кодексу визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 п. 213.1 ст. 213 Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів ‒ виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами) незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 ст. 201 Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», зі змінами, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Пунктом 192.1 ст. 192 Кодексу передбачено, що у разі, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Складені платником податку розрахунки коригування до податкових накладних, зокрема, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) – платнику податку, підлягають реєстрації в ЄРПН постачальником (продавцем).

Відповідно до п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 Кодексу, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку − постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов’язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв’язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов’язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної (п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 Кодексу).

Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, затверджено Порядок заповнення податкової накладної (далі – Порядок № 1307).

Пунктом 21 Порядку № 1307 передбачено, що у разі здійснення коригування сум податкових зобов'язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до ст. 192 Кодексу, або у разі коригування сум податкових зобов'язань відповідно до п.п. 97.4 п. 97 підрозділу 2 розділу XX Кодексу постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в ЄРПН аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених Порядком № 1307.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, повідомляємо.

Відповідно до ст. 4 Закону № 996-XIV одним із основних принципів бухгалтерського обліку, яким повинні керуватися платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій, є принцип превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми.

Якщо протягом зазначеного у зверненні періоду ДП на підставі договору чартеру фактично надавалися фрахтувальнику послуги з фрахту баржі (таке надання послуг підтверджується відповідними первинними документами), та за операціями з постачання таких послуг ДП було нараховано податкові зобовʼязання з ПДВ і складено та зареєстровано в ЄРПН відповідні податкові накладні, і при цьому в подальшому перерахунок вартості таких наданих послуг не здійснювався, то звільнення згідно з рішенням суду фрахтувальника лише від оплати таких послуг (фрахту) за такий період не є підставою для зменшення податкових зобовʼязань з ПДВ, нарахованих ДП за операціями з постачання таких послуг. Відповідно розрахунок коригування до податкової накладної у даному випадку не складається.

Водночас, якщо у зазначеному періоді послуги фрахту такому фрахтувальнику фактично не надавалися, то ДП може скласти до податкових накладних, складених за такий період на фрахтувальника – неплатника ПДВ, розрахунки коригування для виведення в нуль їх показників та зменшити податкові зобовʼязання з ПДВ після реєстрації таких розрахунків коригування в ЄРПН.

При цьому звертаємо увагу, що якщо у періоді, про який йдеться у зверненні, зазначене у зверненні майно (баржа) фактично перебувало у користуванні інших субʼєктів господарювання, то у даному випадку податкова накладна за операціями з надання послуг з користування таким майном має бути складена саме на таких фактичних користувачів.

© газета "Все про бухгалтерський облік", 2018-2026 Всі права на матеріали, розміщені на сайті газети "Все про бухгалтерський облік" охороняються відповідно до законодавства України. Використання, відтворення таких матеріалів допускаються тільки в межах, установлених законодавством України. При цьому посилання на сайт газети "Все про бухгалтерський облік" є обов'язковим.

Передплатіть газету "Все про бухгалтерський облік" на сайті або по телефону (044) 495-20-60

Приєднуйтесь до нас у соцмережах: