Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 25.09.2026 р. № 5703/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК

    Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства з обмеженою відповідальністю щодо деяких питань оподаткування операцій з нерезидентами та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Відповідно до наданої інформації Товариство є платником податків та здійснює господарську діяльність відповідно до вимог чинного законодавства України у сфері залізничного перевезення продукції (вантажів).

На даний час Товариство розглядає можливість укладення договору інвестування (далі – Договір інвестування) з Інвестором (фізичною або юридичною особою) щодо залучення грошових коштів для придбання залізничного вантажного вагона (далі – Вагон) для подальшої його експлуатації за цільовим призначення та ведення господарської діяльності з метою отримання прибутку (проєкт Договору інвестування додається до даного звернення).

Договір не є договором позики, кредиту, банківського вкладу (депозиту), договором про спільну діяльність (простого товариства), не є цінним папером та не передбачає виникнення між сторонами відносин щодо формування статутного (складеного) капіталу з огляду на наступні особливі умови домовленостей.

За умовами проєкту Договору інвестування Інвестор передає Товариству грошові кошти у визначеному договором розмірі – інвестицію, які Товариство використовує виключно для придбання Вагону, що буде у подальшому використовуватися Товариством для господарської діяльності з метою отримання прибутку та виплати Інвестору Доходу (п. 2.1 Договору).

Право власності на Вагон реєструється за Товариством. Інвестор при цьому не набуває права власності або іншого речового права на Вагон, а також не набуває корпоративних прав у Товаристві чи іншого права операційного управління щодо останнього (п. 2.2-2.3 Договору).

При цьому, Товариство зобов’язується в повному обсязі повернути всю суму інвестиції протягом дії Договору інвестування (п. 4.12-4.13 Договору).

Відповідно до умов Договору інвестування Інвестор отримує щомісячні виплати, які складаються з:

1) «Щомісячне повернення Інвестиції - вартості Вагону» – частина Вартості Вагону, що підлягає щомісячній виплаті Інвестору в порядку, розмірі та на умовах, визначених Договором інвестування (п. 4.12-4.13 Договору).

2. «Доходу Інвестора» – грошова сума, що підлягає нарахуванню та виплаті Інвестору за Розрахунковий період, обчислена в порядку, визначеному Договором інвестування та не є процентами (відсотками) й інвестиційним доходом у розумінні Кодексом (п. 4.1-4.5 Договору).

Таким чином, за економічною суттю грошові кошти, що виплачуються Інвестору на виконання Договору інвестування, складаються з двох самостійних за правовою природою елементів:

1) повернення інвестиції – поступового повернення Інвестору протягом строку дії Договору грошових коштів, раніше отриманих Товариством та використаних на придбання Вагону, що не пов'язане з переходом права власності на Вагон до Інвестора та не є доходом Інвестора, а є поверненням належних йому активів; та

2) доходу Інвестора – грошової винагороди, що нараховується та виплачується Інвестору як частка доходу, отриманого Товариством від господарського (комерційного) використання проінвестованого Вагону, розмір якої визначається розрахунково – виходячи із середньої ринкової орендної ставки за використання вагона аналогічного типу за добу що розмір такого доходу залежить від фактичних результатів експлуатації Вагону Товариством, а базою для його нарахування слугує середня орендна ставка за використання вагона аналогічного типу, а не сума наданих Інвестором коштів (п. 4.10 Договору).

Тобто такий дохід не є фіксованим (наперед визначеним) платежем і його розмір залежить від різних факторів, пов'язаних з фактичною експлуатацією Вагону.

У разі дострокового розірвання Договору інвестування сума, яка підлягає поверненню Інвестору, визначається не виходячи з фактично неповернутого залишку суми інвестування, а виходячи з Балансової вартості Вагону, яка формується за даними бухгалтерського обліку Товариства з урахуванням нарахованого зносу.

Оскільки Балансова вартість Вагону, з урахуванням зносу, на дату розрахунків може бути меншою за неповернену частину інвестованих Інвестором коштів, теоретично виникає ситуація за якої виникає різниця між сумою, фактично отриманою Товариством від Інвестора та ще не поверненою йому, і сумою, яку Товариство має сплатити Інвестору за результатами такого розрахунку.

У зв'язку з цим виникає питання щодо податкової кваліфікації такої різниці для Товариства, зокрема, чи є вона доходом, що підлягає оподаткуванню на загальних підставах, чи, з огляду на закладений у самих умовах Договору механізм розрахунку (пов'язаний із природним зносом Вагону, а не з волевиявленням Сторін щодо прощення боргу), не повинна розглядатися як об'єкт оподаткування для Товариства.

Товариство запитує:

1. Чи поширюється на суми інвестування дія норм щодо поворотної фінансової допомоги, зважаючи на їх аналогічну правову природу? Якщо так - прямо про це зазначити в індивідуальній податковій консультації. Якщо ні – прямо зазначити на підставі яких норм, у якому порядку та розмірі мають оподатковуватися ці суми коштів.

2. Чи не є Дохід Інвестора, який виплачується Інвестору за Договором інвестування платою (компенсацією) за користування грошовими коштами Інвестора в розумінні пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, зважаючи на те, що розмір такого доходу визначається не як наперед фіксована сума за факт надання коштів, а розраховується з урахуванням середньої орендної ставки за використання вагону аналогічного типу та залежить від фактичних результатів господарського використання Товариством саме проінвестованого Вагону? Якщо так, зазначити, на підставі яких норм та в якому порядку підлягає оподаткуванню Дохід Інвестора у такому випадку, а також чи впливає це на кваліфікацію суми інвестування як поворотної фінансової допомоги.

Якщо ні –прямо зазначити про це в індивідуальній податковій консультації.

3. Як має оподатковуватися Дохід Інвестора у даному випадку – окремо у випадку, якщо Інвестором є фізична особа, в тому числі – нерезидент, та у випадку, якщо Інвестором є юридична особа, в тому числі – нерезидент?

4. Чи виникають у Товариства податкові зобов'язання у разі, якщо сума, яка повертається Інвестору, при достроковому розірванні Договору інвестування (виходячи з Балансової вартості Вагону), є меншою за неповернену частину суми інвестування? Якщо так, зазначити, на підставі яких норм, у якому порядку та розмірі. Якщо ні – прямо зазначити про це в індивідуальній податковій консультації

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Кодексом (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).

Відповідно до п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Кодексу поворотна фінансова допомога – це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов’язковою до повернення.

Оскільки поворотна фінансова допомога не передбачає компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, то отримані від Інвестора кошти на придбання Вагону не підпадають під визначення поворотної фінансової допомоги.

Водночас, відповідно до п.п. 14.1.267 п. 14.1 ст. 14 Кодексу позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов'язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Щодо питань 1 – 4 в частині оподаткування доходів фізичних осіб

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом ІV Кодексу, відповідно до п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є:

фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи (п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 Кодексу);

фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні (п.п. 162.1.2 п. 162.1 ст. 162 Кодексу);

При цьому об’єктом оподаткування:

резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу);

нерезидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні (п.п. 163.2.1 п. 163.2 ст. 163 Кодексу).

Порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, регулюється п. 170.10 ст. 170 Кодексу, відповідно до п.п. 170.10.1 якого доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами цього розділу для нерезидентів).

Згідно з п.п. 170.10.3 п. 170.10 ст. 170 Кодексу у разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом –юридичною або самозайнятою фізичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов'язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів.

Підпунктом 1.7 п. 16¹ підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у п.п. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165, п.п. 3 і 4
п. 170.13¹ ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Разом з тим перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку передбачено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема, інші доходи, крім зазначених у ст. 165 Кодексу (п.п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пп. 167.2 - 167.5 ст. 167 Кодексу).

Також вказаний дохід для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, – 5 відсотків від об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету визначено ст. 168 Кодексу та п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Відповідно до п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, визначення якого наведено у п.п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відсотків, визначену ст. 167 Кодексу, та військового збору – 5 відсотків, встановлену п.п. 1 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Дохід нарахований фізичній особі резиденту/нерезиденту у вигляді компенсації за користування коштами включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як інший дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

При цьому Товариство зобов’язане виконати усі функції податкового агента, визначені Кодексом.

Щодо питань 1 – 4 стосовно оподаткування юридичних осіб податком на прибуток підприємств

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX Податкового кодексу України (далі – Кодекс).

Згідно з абзацом першим п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

У разі якщо виплати Інвестору підпадають під визначення процентів, то оподаткування процентів за борговими зобов’язаннями здійснюється відповідно до пунктів 140.2, 140.3 ст. 140 Кодексу.

Водночас, у разі здійснення операцій з повернення позики з юридичною особою - нерезидентом доходи, отримані таким нерезидентом із джерелом їх походження з України, виходячи з умов договору, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу.

Згідно із п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Доходами нерезидента, отриманими із джерелом походження з України, які оподатковуються в порядку і за ставками, встановленими п. 141.4 ст. 141, є, зокрема, проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов’язаннями, випущеними (виданими) резидентом (п.п. «а» п.п. 141.4.1 ст. 141.4 ст. 141 Кодексу), дивіденди, які сплачуються резидентом (п.п. «б» п.п. 141.4.1 ст. 141.4 ст. 141 Кодексу), а також інші доходи від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту (постійному представництву іншого нерезидента) від такого нерезидента, у тому числі вартості послуг із міжнародного зв’язку чи міжнародного інформаційного забезпечення (п.п. «к» п.п. 141.4.1 ст. 141.4 ст. 141 Кодексу).

Дохід Інвестора, який виплачується резидентом України юридичній особі – нерезиденту, підлягає оподаткуванню податком на доходи нерезидента з джерелом їх походження з України відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, як проценти або як дивіденди, або як інші доходи. Податкове зобов’язання сплачується резидентом під час такої виплати за ставкою, встановленою п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати.

При цьому виплата основної суми позики не є об’єктом оподаткування податком на доходи нерезидента з джерелом його походження з України.

Для надання більш конкретної відповіді у запиті недостатньо інформації, зокрема щодо статусу юридичної особи – нерезидента: чи є такий нерезидент засновником (учасником) Товариства.

Додатково інформуємо, що висновки з питань практичного використання норм податкового законодавства надає контролюючий орган у індивідуальній податковій консультації на звернення платника податку, виходячи із суті питань, порушених у такому зверненні. При підготовці відповіді на звернення платника податку не здійснюється аналіз господарських операцій платника, не проводиться оцінка правильності розуміння платником податку тих чи інших норм податкового законодавства (така оцінка здійснюється під час проведення контрольно-перевірочної роботи).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).