Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 26.10.2026 р. № 6260/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

   Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Товариства на отримання індивідуальної податкової консультації щодо особливостей оподаткування єдиним податком четвертої групи, податком на додану вартість (далі – ПДВ), акцизним податком стосовно операцій із реалізації електричної енергії та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

У своєму зверненні Товариство поінформувало, що є платником єдиного податку четвертої групи. Товариство планує встановити на власному об’єкті сонячну електростанцію (далі – СЕС) на території майнового комплексу (будівлі ферми) для виробництва електричної енергії з альтернативних джерел. Товариство планує укласти договір на продаж надлишків електроенергії в енергомережу за «зеленим тарифом».

Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи має право Товариство, яке є платником єдиного податку четвертої групи та платником ПДВ, здійснювати продаж власно виробленої електричної енергії за «зеленим тарифом» без втрати статусу платником єдиного податку четвертої групи?

2. Чи включається дохід від продажу електричної енергії за «зеленим тарифом» до загальної суми доходу Товариства при розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва (далі – Розрахунок) згідно з п.п. 291.4.1 п. 291.4 ст. 291 Кодексу?

3. За якої ставкою (20 відсотків чи іншої) та за яким методом (касовим чи за першої подією) Товариство має нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ при отримані оплати за продану електричну енергію за «зеленим тарифом»?

4. Чи виникає у Товариства, яке перебуває на спрощеній системі оподаткування (єдиний податок четвертої групи), обов'язок щомісячно подавати податкову декларацію з акцизного податку у разі здійснення операцій з виробництва та продажу електроенергії за «зеленим тарифом» (з урахуванням того, що така електроенергія звільнена від оподаткування акцизним податком згідно Кодексу)?

5. За яким саме методом (касовим чи за правом «першої події») Товариство зобов’язане відображати зобов’язання з ПДВ у податковій декларації з ПДВ при здійсненні операцій з продажу електроенергії за «зеленим" тарифом»?

6. В яких рядках (графах) Розрахунку Товариство має відображати дохід, отриманий від продажу електричної енергії, виробленої за «зеленим тарифом»?

Щодо першого, другого та шостого питань.

Правові, економічні та організаційні засади функціонування ринку електричної енергії, а також відносини, пов’язані з виробництвом, передачею, розподілом, купівлею - продажем, постачанням електричної енергії, визначає та регулює Закон України від 13 квітня 2017 року № 2019-VIII «Про ринок електричної енергії» (далі – Закон № 2019).

Згідно із п. 24 частини першої ст. 1 Закону № 2019 виробник електричної енергії – суб'єкт господарювання, який здійснює виробництво електричної енергії.

Під виробництвом електричної енергії згідно з ст. 1 Закону № 2019 розуміється діяльність, пов'язана з перетворенням енергії з енергетичних ресурсів будь-якого походження в електричну енергію за допомогою технічних засобів, крім діяльності із зберігання енергії (п. 25 частини першої ст. 1 Закону № 2019).

Статтею 8 Закону № 2019 визначено, зокрема, що господарська діяльність з виробництва, передачі, розподілу електричної енергії, постачання електричної енергії споживачу провадиться на ринку електричної енергії за умови отримання відповідної ліцензії.

Активний споживач - споживач (або група споживачів, які діють спільно), що споживає електричну енергію та виробляє електричну енергію та/або здійснює діяльність із зберігання енергії, та/або продає надлишки виробленої та/або збереженої електричної енергії, або бере участь у заходах з гнучкості або енергоефективності відповідно до вимог закону, за умови що ці види діяльності не є його основною професійною та/або господарською діяльністю (п. 7 частини першої ст. 1 Закону № 2019).

Згідно з п. 3 частини першої ст. 58¹ Закону № 2019, зокрема визначено, що активний споживач має право здійснювати продаж надлишку відпущеної електричної енергії згідно з укладеним договором купівлі-продажу електричної енергії за механізмом самовиробництва.

За умови виконання вимог, визначених абзацом першим частини 7, такий споживач, зокрема має укласти договір купівлі-продажу електричної енергії за механізмом самовиробництва та набути статусу активного споживача. До дати набуття статусу активного споживача такий споживач не має права реалізовувати електричну енергію, вироблену електроустановками третьої особи, але не спожиту електроустановками такого споживача (абз. четвертий частини сьомої ст. 58¹ Закону № 2019)

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлено главою 1 розділу XIV Кодексу.

Спрощена система оподаткування, обліку та звітності - це особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених п. 297.1 ст. 297 Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених главою 1 розділу XIV Кодексу, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності (п. 291.2 ст. 291 Кодексу).

Відповідно до п.п. «а» п.п. 4 п. 291.4 ст. 291 Кодексу до платників єдиного податку, які відносяться до четвертої групи - сільськогосподарські товаровиробники, належать юридичні особи незалежно від організаційно-правової форми, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.

Сільськогосподарський товаровиробник - зокрема, юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання (п.п. 14.1.235 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Пунктом 291.5¹ ст. 291 Кодексу встановлено перелік обмежень для платників єдиного податку четвертої групи.

Відповідно до п.п. 291.5¹.2 п. 291.5¹ ст. 291 Кодексу не можуть бути платниками єдиного податку четвертої групи суб'єкти господарювання, зокрема, що провадять діяльність з виробництва підакцизних товарів, крім електричної енергії, виробленої кваліфікованими когенераційними установками та/або з відновлюваних джерел енергії (за умови, що дохід від реалізації такої енергії не перевищує 25 відсотків доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) такого суб'єкта господарювання).

Відновлювані джерела енергії — це джерела вітрової, сонячної, геотермальної енергії, енергії хвиль та припливів, гідроенергії, енергії біомаси, газу з органічних відходів, газу каналізаційно-очисних станцій, біогазів (п.п 14.1.29 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Отже, платнику єдиного податку четвертої групи не заборонено здійснювати операції із реалізації підакцизних товарів, зокрема, виробленої електричної енергії (за умови, що дохід від реалізації такої енергії не перевищує 25 відсотків доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) такого суб'єкта господарювання).

Разом з тим, повідомляємо, що перелік доходів, що включаються до доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, визначений п.п. 298.8.3 п. 298.8 ст. 298 Кодексу.

Частка сільськогосподарського товаровиробництва для цілей глави 1 розділу XIV Кодексу - питома вага доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі його доходу, що враховується під час визначення права такого товаровиробника на реєстрацію як платника податку (п.п. 14.1.262 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Форма розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва (далі - Розрахунок) затверджена наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 26.12.2011 № 772 "Про затвердження Розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва", який зареєстровано у Міністерстві юстиції України 06.04.2012 за № 510/20823 (далі – Розрахунок).

Суми доходів, отримані від реалізації електричної енергії включаються до загальної суми доходу сільськогосподарського товаровиробника (рядок 2 Розрахунку) та не включаються до доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки.

Оскільки частка сільськогосподарського товаровиробництва визначається шляхом співвідношення суми доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації, зокрема виробленої електричної енергії, до його скоригованого доходу, тому включення до складу загального доходу сум доходів, отриманих від реалізації електричної енергії вплине на розмір частки сільськогосподарського товаровиробництва.

Щодо третього, п’ятого питань.

Згідно з частиною першою ст. 58¹ Закону № 2019 договір купівлі-продажу електричної енергії за механізмом самовиробництва укладається між електропостачальником та активним споживачем, яким встановлено генеруючу установку. Постачання електричної енергії активним споживачам та купівля електричної енергії, відпущеної генеруючими установками таких споживачів в електричну мережу, здійснюються за вільними цінами, крім випадків, визначених законом.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX Кодексу.

Відповідно до п. 185.1 ст. 185 розділу V Кодексу об'єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 розділу V Кодексу.

Постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. З метою застосування терміна «постачання товарів» електрична та теплова енергія, газ, пар, вода, повітря, охолоджене чи кондиційоване, вважаються товаром (п.п. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу).

Пунктом 194.1 ст. 194 Кодексу встановлено, що операції, зазначені у статті 185 Кодексу, крім операцій, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною у п.п. «а» п. 193.1 ст. 193 Кодексу (20 відсотків), яка є основною.

Пунктом 188.1 ст. 188 розділу V Кодексу визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 п. 213.1 ст. 213 розділу VІ Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів ‒ виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю ‒ бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу визначено, що тимчасово, до 01 січня 2028 року, платники податку, які здійснюють постачання, передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, надають послуги із забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку електричної енергії та/або послуги із зменшення навантаження відповідно до Закону № 2019, постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702 та товарної підпозиції 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, нараховують плату за абонентське обслуговування, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.

Норма цього пункту поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у п. 187.1 ст. 187 та у п. 198.2 ст. 198 розділу V Кодексу, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2028 року.

У разі якщо операції, визначені п. 44 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, мають безперервний або ритмічний характер постачання, платники податку можуть складати, зокрема, покупцям – платникам податку не пізніше останнього дня місяця, в якому отримано кошти, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усієї суми отриманих коштів або інших видів компенсації відповідно до п.п. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу протягом такого місяця.

Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Під поняттям «касовий метод» для цілей оподаткування ПДВ розуміється метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, на електронний гаманець у емітента електронних грошей та/або на рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, з електронних гаманців у емітента електронних грошей та/або з рахунків в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (п.п. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу).

Згідно з пунктами 201.1, 201.10 ст. 201 розділу V Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений Кодексом термін.

Форма та порядок заповнення податкової декларації з ПДВ (далі – декларація) затверджені наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 (далі – Порядок № 21).

Згідно з п. 1 розділу III Порядку № 21, до декларації вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Операції платника податку з постачання товарів/послуг (у тому числі електричної енергії) є обʼєктом оподаткування ПДВ. За такими операціями платник податку повинен нараховувати податкові зобовʼязання з ПДВ за ставкою 20 відсотків виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 188.1 ст. 188 розділу V Кодексу.

Платники податку (у тому числі активні споживачі), які здійснюють операції з постачання електричної енергії, відповідно до п. 44 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу застосовують касовий метод податкового обліку з ПДВ та нараховують податкові зобовʼязання за такими операціями і складають податкові накладні на дату отримання коштів / інших видів компенсації вартості товарів/послуг, або можуть складати не пізніше останнього дня місяця, у якому здійснені такі операції, податкові накладні виходячи із усього обсягу коштів / інших видів компенсації вартості товарів/послуг, отриманих від покупця протягом такого місяця. У податковій декларації з ПДВ такі податкові зобов’язання відображаються у тому звітному (податковому) періоді, в якому вони виникли.

Щодо четвертого питання.

Відповідно до ст. 30 Закону № 2019 діяльність з виробництва електричної енергії без ліцензії на провадження господарської діяльності з виробництва електричної енергії дозволяється, якщо величина встановленої потужності чи відпуск електричної енергії менші за показники, визначені у відповідних ліцензійних умовах з виробництва електричної енергії.

Разом з цим, згідно із п. 1.3 Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з виробництва електричної енергії, затверджених постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 27.12.2017 № 1467, діяльність з виробництва електричної енергії суб’єктів господарювання підлягає ліцензуванню, якщо сумарна встановлена потужність електрогенеруючого обладнання  на одній площадці вимірювання перевищує 5 МВт або якщо загальна сумарна встановлена потужність електрогенеруючого обладнання на всіх площадках вимірювання перевищує 20 МВт або незалежно від встановленої потужності об’єкта електроенергентики з альтернативних джерел енергії (а з використанням гідроенергії – лише мікро-, міні- та малими гідроелектростанціями), виробництво електричної енергії на якому підлягає стимулюванню відповідно до закону шляхом встановлення «зеленого» тарифу або аукціонної ціни.

Відповідно до п. 215.1 ст. 215 Кодексу електрична енергія належить до підакцизних товарів.

Згідно із положеннями Кодексу платниками акцизного податку є, зокрема, виробники електричної енергії, які мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її на ринку електричної енергії (п.п. 212.1.13 п. 212.1 ст. 212 Кодексу).

Відповідно до п. 213.1 ст. 213 Кодексу, об'єктами оподаткування є операції, зокрема, з:

реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції);

реалізації та/або передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання, промислової переробки, своїм працівникам, а також здійснення внесків підакцизними товарами (продукцією) до статутного капіталу. Ця норма не поширюється на операції з передачі в межах одного підприємства електричної енергії (за кодом 2716 00 00 00 згідно з УКТЗЕД), виробленої на об’єктах електроенергетики.

Підпунктом 14.1.29 п. 14.1 ст. 14 Кодексу надане визначення відновлювальних джерел енергії – це джерела вітрової, сонячної, геотермальної енергії, енергії хвиль та припливів, гідроенергії, енергії біомаси, газу з органічних відходів, газу каналізаційно-очисних станцій, біогазів.

Згідно з п.п. 212.3.1 п. 212.3 ст. 212 Кодексу реєстрація у контролюючих органах як платника податку суб'єкта господарювання, постійного представництва, які здійснюють діяльність з виробництва підакцизних товарів (продукції), яка підлягає ліцензуванню, здійснюється на підставі відомостей щодо видачі такому суб'єкту відповідної ліцензії.

Водночас, не підлягають оподаткуванню акцизним податком операції з реалізації електричної енергії, виробленої кваліфікованими когенераційними установками та/або з відновлюваних джерел енергії; передача для власного споживання в межах одного підприємства електричної енергії (за кодом 2716 00 00 00 згідно з УКТ ЗЕД), виробленої на цьому підприємстві (підпункти 213.2.8 та 213.2.9 п. 213.2 ст. 213 Кодексу).

Отже, у разі здійснення, без отримання ліцензії відповідно до законодавства, операцій з реалізації (продажу) електричної енергії, виробленої власними сонячними панелями (у межах договору купівлі-продажу електричної енергії, виробленої з відновлюваних джерел енергії, за механізмом самовиробництва) або передачі для власного споживання власновиробленої електричної енергії у суб’єкта господарювання не виникатиме податкове зобов’язання із сплати акцизного податку, реєстрації платником акцизного податку суб’єкта господарювання, який здійснює діяльність з виробництва електричної енергії, яка підлягає ліцензуванню, та відсутній обов’язок подання податкової звітності з акцизного податку.

У разі, якщо Товариство матиме ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії, то суб’єкт господарювання буде платником акцизного податку відповідно до п.п. 212.1.13 п. 212.1 ст. 212 Кодексу, зобов’язаний зареєструватися платником акцизного податку, який здійснює діяльність з виробництва електричної енергії та подавати декларацію з акцизного податку за місцем своєї реєстрації у контролюючих органах.

Слід зазначити, що кожен конкретний випадок має розглядатись з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).