Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 28.10.2026 р. № 6306/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

 

    Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Господарства щодо отримання індивідуальної податкової консультації стосовно питань нарахування єдиного податку четвертої групи, застосування мінімального податкового зобов’язання (далі – МПЗ) за земельні ділянки, які надані в оренду та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Господарство є платником податку на додану вартість та єдиного податку четвертої групи. В серпні 2025 року Господарство відповідно до договорів купівлі-продажу, набуло право власності на земельні ділянки сільськогосподарського призначення та стало орендодавцем таких земельних ділянок, які попередніми власниками були передані в оренду на підставі договорів оренди строком на 7 років, фізичній особі та сільськогосподарському товаровиробнику, який є платником єдиного податку третьої групи. Господарство на підставі договорів оренди, користується земельними ділянками площею 0,2852 та 0,5 га, які розташовані в межах населеного пункту та мають цільове призначення - особисте селянське господарство.

Господарство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1. Чи включається власна площа сільськогосподарських угідь, яка надана Господарством в користування за договором оренди платнику єдиного податку третьої групи (орендарю) до декларації платника єдиного податку четвертої групи (орендодавця)?

2. Яке підприємство повинно включати, розраховувати та сплачувати МПЗ на площу сільськогосподарських угідь, яка надана платником єдиного податку четвертої групи (орендодавцем) в користування за договором оренди платнику єдиного податку третьої групи (орендарю)?

3. Чи включається власна площа сільськогосподарських угідь, яка надана Господарством в користування за договором оренди фізичній особі (орендарю) до декларації єдиного податку четвертої групи (орендодавця)?

4. Чи повинно Господарство включати, розраховувати та сплачувати МПЗ на площу сільськогосподарських угідь, яка надана платником єдиного податку четвертої групи (орендодавцем) в користування за договором оренди фізичній особі (орендарю)?

5. Чи повинно Господарство включати, розрахувати та сплачувати МПЗ за земельні ділянки площею 0,2852 та 0, 5 га, які розташовані в межах населеного пункту та мають цільове призначення - особисте селянське господарство далі?

Опис порушених у зверненні питань не дає змоги в повній мірі ідентифікувати фактичну сутність правовідносин, стосовно яких виникла практична необхідність отримання індивідуальної податкової консультації (відсутні копії договорів оренди земельних ділянок, витяги із Державного земельного кадастру та інше).

У зв’язку з цим надаємо роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо питань, які належать до компетенції ДПС.

Щодо першого, третього питань.

Відповідно до абзацу першого п. 292¹.1 ст. 292¹ Кодексу об’єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ) що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди або емфітевзису.

Об'єктом оподаткування єдиним податком четвертої групи є, зокрема, земельні ділянки, отримані на умовах оренди.

Форма податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи затверджена наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 578 «Про затвердження форм податкових декларацій платника єдиного податку», зі змінами та доповненнями (далі – Декларація).

Частиною першою ст. 93 Земельного кодексу України (далі – Земельний кодекс) визначено, що право оренди земельної ділянки - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.

Згідно із частиною першою ст. 6 Закону України від 06 жовтня 1998 року № 161-XIV "Про оренду землі" (далі – Закон № 161) орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом, Цивільним кодексом України, цим та іншими законами України і договором оренди землі.

Право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації відповідно до закону (частина п'ята ст. 6 Закону № 161).

Статтями 125, 126 Земельного кодексу встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Права власності, користування земельною ділянкою оформлюються відповідно до Закону України від 01 липня 2004 року № 1952-IV "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" (далі – Закон № 1952).

Згідно з абзацом сьомим п. 2 частини першої ст. 4 Закону № 1952 державній реєстрації прав підлягають, зокрема, права оренди (суборенди) земельної ділянки.

Форма податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи (далі – Декларація) затверджена наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 578 «Про затвердження форм податкових декларацій платника єдиного податку», зі змінами.

Невід’ємними додатками до Декларації є додаток 1 «Відомості про наявність земельних ділянок» (далі – Додаток 1) та додаток 3 «Розрахунок загального МПЗ за податковий (звітний) рік» (далі – Додаток 3).

Відповідно до п.п. 298.8.1 п. 298.8 ст. 298 сільськогосподарські товаровиробники для переходу на спрощену систему оподаткування або щорічного підтвердження статусу платника єдиного податку четвертої групи подають не пізніше 20 лютого поточного року, зокрема, загальну податкову декларацію з податку на поточний рік щодо всієї площі земельних ділянок, з яких справляється податок (сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ, багаторічних насаджень), та/або земель водного фонду внутрішніх водойм (озер, ставків та водосховищ), - контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем перебування на податковому обліку);

звітну податкову декларацію з податку на поточний рік окремо щодо кожної земельної ділянки - контролюючому органу за місцем розташування такої земельної ділянки (юридичні особи);

відомості (довідку) про наявність земельних ділянок - контролюючим органам за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок.

У відомостях (довідці) про наявність земельних ділянок зазначаються дані про кожний документ, що встановлює право власності та/або користування земельними ділянками, у тому числі про кожний договір оренди земельної частки (паю).

Таким чином, якщо платник єдиного податку четвертої групи (Господарство) передає власні земельні ділянки сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду в користування іншому суб’єкту господарювання, який є платником єдиного податку четвертої групи (орендарю) та за умови державної реєстрації  права користування такими земельними ділянками, то такий платник, який фактично використовує ці ділянки на праві оренди, включає до податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи такі орендовані площі земельних ділянок. У декларації власника такі земельні ділянки не враховуються, бо фактично не використовуються.

Якщо площі сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду надаються платником єдиного податку четвертої групи (орендодавцем) в користування за договором оренди (суборенди) іншому суб’єкту господарювання – не платнику єдиного податку четвертої групи (орендарю), то площі таких земельних ділянок не включаються до Декларації орендодавця.

При цьому за такі земельні ділянки, що не використовуються платником єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва, орендодавець сплачує земельний податок на загальних умовах.

Щодо другого, четвертого питань.

Відповідно до п.п. 14.1.114² п. 14.1 ст.14 Кодексу МПЗ - мінімальна величина податкового зобов’язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до Кодексу. Сума МПЗ, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі - підприємцю, є загальним МПЗ.

МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік (п.п. 38¹.1.4 п. 38 ¹.1 ст. 38¹ Кодексу).

При цьому МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік (пп. 38¹.1.4 п. 38¹.1 ст. 38¹ Кодексу).

Разом з тим відповідно до п. 38¹.3 ст. 38¹ Кодексу у разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування МПЗ визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному Кодексом.

При цьому нормами п. 38¹.4 ст. 38¹ Кодексу визначено, що у разі переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року та за умови державної реєстрації такого права відповідно до законодавства, МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) за період з 1 січня такого календарного року до початку місяця, в якому припинилося право власності на таку земельну ділянку, або в якому така земельна ділянка передана в користування (оренду, суборенду, емфітевзис), а для нового власника, орендаря або користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) - починаючи з місяця, в якому він набув право власності або право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального МПЗ кожного з таких власників або користувачів.

У разі відсутності державної реєстрації переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік.

Відповідно до абзацу першого п. 297¹.1 ст. 297¹ Кодексу платники єдиного податку – власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, а також голови сімейних фермерських господарств, у тому числі щодо земельних ділянок, що належать членам такого сімейного фермерського господарства та використовуються таким сімейним фермерським господарством, зобов’язані подавати додаток з розрахунком загального МПЗ у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік.

При позитивному значенні різниці між сумою загального МПЗ та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок платник єдиного податку четвертої групи зобов’язаний збільшити визначену в податковій декларації за наступний за звітним податковий (звітний) рік суму єдиного податку, що підлягає сплаті до бюджету, на суму такого позитивного значення (абзац другий п. 297¹.7 ст. 297¹ Кодексу).

Таким чином, якщо Господарство на підставі договору оренди передає земельні ділянки в оренду іншій юридичній особі, то за умови державної реєстрації такого права користування відповідно до законодавства, МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається у Додатку 3 іншої юридичної особи починаючи з місяця, в якому він зареєстрував право користування на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального МПЗ такого користувача земельної ділянки.

Якщо Господарство на підставі договору оренди передає земельні ділянки в оренду фізичній особі (орендарю)і, то за умови державної реєстрації такого права користування відповідно до законодавства, МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається контролюючим органом за податковою адресою такої особи починаючи з місяця, в якому зареєстровано право користування на таку земельну ділянку, та не враховується у складі загального МПЗ Господарства.

Щодо п’ятого питання.

Згідно з п. 38¹.2 ст. 38¹ Кодексу МПЗ не визначається, зокрема для земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, які належать фізичним особам на праві власності та/або на праві користування та станом на 1 січня звітного року знаходилися у межах населених пунктів.

Разом з тим, відповідно до п. 38¹.3 ст. 38¹ Кодексу у разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування МПЗ визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному Кодексом.

Якщо власник (фізична особа) передає в користування (оренду, емфітевзис, суборенду) земельні ділянки іншому суб’єкту господарювання, то за умови державної реєстрації такого права користування відповідно до законодавства, МПЗ щодо такої земельної ділянки визначається для орендаря (Господарства) - починаючи з місяця, в якому він зареєстрував право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального МПЗ такого користувача.

Отже, МПЗ не визначається, зокрема для земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, які належать фізичним особам на праві власності та/або на праві користування та станом на 1 січня звітного року знаходилися у межах населених пунктів.

У разі, якщо юридична особа (Господарство) має у власності або користуванні земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь, які знаходилися у межах населених пунктів то така юридична особа повинна нарахувати МПЗ на зазначені земельні ділянки. 

Слід зазначити, що кожен конкретний випадок має розглядатись з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).