Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 03.11.2026 р. № 6405/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

     Державна податкова служба України розглянула звернення та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, з листопада 2023 року Товариство внаслідок сукупності обставин, що не залежали від його волі, було позбавлене можливості виконувати обов’язки платника податку на додану вартість. Зокрема, ухвалами суду у межах кримінального провадження на частки у статутному капіталі Товариства накладено арешт, а корпоративні права передано в управління Національному агентству України з питань виявлення, розшуку та управління активами, одержаними від корупційних та інших злочинів.

З листопада 2023 року директор Товариства фактично припинив здійснювати управління, а строк дії його кваліфікованого електронного підпису

(далі – КЕП) закінчився у грудні 2023 року. З листопада-грудня 2023 року Товариство втратило можливість підписувати електронні документи від імені керівника, зокрема подавати декларації з ПДВ в електронній формі та реєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН). Крім того, ухвалами суду у межах кримінального провадження встановлено заборону на вчинення реєстраційних дій щодо зміни керівника Товариства в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань (далі – ЄДР), що унеможливило призначення нового директора та отримання ним КЕП.

Контролюючим органом було прийняте рішення про анулювання реєстрації Товариства як платника податку на додану вартість, яке було оскаржене Товариством у судовому порядку. Під час судового розгляду адміністративної справи згідно рішення суду першої інстанції (рішення не набрало законної сили) було встановлено, що неподання Товариством податкових декларацій з ПДВ спричинено об’єктивними обставинами, які виключали можливість виконання Товариством обов’язків платника ПДВ.

З огляду на викладене Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань.

1. Чи зобовʼязане  Товариство подати декларації з ПДВ за звітні (податкові) періоди, впродовж яких воно юридично мало статус платника ПДВ, але фактично не мало можливості подавати звітність (далі – проблемний період)?

2. У якій послідовності та протягом якого строку після поновлення технічної можливості подавати звітність  Товариство має подати таку звітність?

3. Яку форму декларації необхідно використовувати: чинну у відповідному звітному періоді чи чинну на дату фактичного подання?

4. У якому статусі повинні подаватися такі декларації: звітні, звітні нові чи уточнюючі?

5. Чи зобовʼязане Товариство подавати декларації за звітні місяці, у яких господарські операції були відсутні?

6. Якою датою вважатиметься дата подання декларації: датою її первинного направлення чи датою фактичного прийняття контролюючим органом? Яке значення це має для розрахунку строків і санкцій?

7. Яким чином Товариство має підписувати декларації з ПДВ а також складати і реєструвати в ЄРПН податкові накладні / розрахунки коригування за проблемний період, якщо на дату їх фактичного складання та подання на реєстрацію в ЄРПН  керівником є інша особа, ніж та яка обіймала  цю посаду в момент виникнення відповідних зобов'язань? Зокрема, чи є правомірнім підписання таких документів  чинним директором з використанням його КЕП?

7.1. Чи застосовуються до Товариства штрафні санкції за несвоєчасне подання декларацій за проблемний період?

8. Чи є встановлені судом обставини (арешт корпоративних прав, заборона реєстраційних дій, відсутність керівника та КЕП) підставою для звільнення від відповідальності відповідно до пункту 112.8 статті 112 Кодексу або іншим підставам, передбаченим Кодексу?

9. Чи потрібно Товариству подавати окрему заяву про неможливість виконання податкових обов’язків для звільнення від відповідальності?

10. Чи нараховується пеня на суми податкових зобов’язань за проблемний період у разі їх несвоєчасної сплати, і якщо так, з якої дати та за якою ставкою?

11. Чи зобов’язане Товариство скласти та зареєструвати податкові накладні за операціями, що здійснювалися протягом проблемного періоду?

12. Якою датою повинні бути складені такі податкові накладні?

13. Який порядок реєстрації податкових накладних і розрахунків коригування, якщо встановлені строки їх реєстрації минули?

14. Чи вважатиметься реєстрація таких податкових накладних несвоєчасною та чи підлягатимуть застосуванню штрафні санкції за порушення граничних строків їх реєстрації, якщо своєчасна реєстрація була неможливою через відсутність чинного КЕП керівника та  заборону реєстраційних дій в ЄДР?;

15. Чи звільняє Товариство від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних те, що на момент виникнення обовʼязку такої реєстрації термін дії КЕП керівника вже сплив або ще не сплив, але набрала чинності судова заборона реєстраційних дій в ЄДР?

16. Який порядок реєстрації в ЄРПН податкових накладних і розрахунків коригування після отримання КЕП новим керівником, якщо встановлені строки їх реєстрації вже минули?

17. Чи зобов’язане Товариство зареєструвати в ЄРПН податкові накладні за операціями, які передували анулюванню реєстрації платником ПДВ і не були зареєстровані по причині відсутності підпису керівника?

18. Якою датою повинні бути складені такі податкові накладні?

19. Чи вважатиметься реєстрація таких податкових накладних несвоєчасною та чи підлягатимуть застосуванню штрафні санкції за порушення граничних строків їх реєстрації?

20. Чи має Товариство право сформувати податковий кредит за товарами, послугами та необоротними активами, придбаними у проблемному періоді, на підставі податкових накладних, зареєстрованих постачальниками в ЄРПН?

21. У якому звітному періоді Товариство має право сформувати такий  податковий кредит?

22. Чи виникає у постачальників Товариства обовʼязок скласти  розрахунки коригування до податкових накладних, складених на Товариство як на неплатника ПДВ у проблемному періоді (якою датою та в якому порядку)?

23. Чи виникають у Товариства податкові зобов’язання з ПДВ за операціями, здійсненими протягом проблемного періоду?

24. Якою датою визначаються такі податкові зобовʼязання та до якого звітного періоду вони належать?

25. Чи застосовуються до Товариства штрафні санкції за несвоєчасну  сплату податкових зобов’язань, якщо своєчасне виконання цих обов’язків було об’єктивно неможливим?

26. Яким чином будуть відображені в  інтегрованій картці платника (далі – ІКП) операції після подання декларацій та реєстрації податкових накладних за проблемний період?

27. Яким чином Товариство може провести звірку показників ІКП, Системи електронного адміністрування ПДВ (далі – СЕА ПДВ) та ЄРПН  та отримати від ДПС письмове підтвердження коректності даних?

Слід зазначити, що відповіді на питання 1-6, 7.1, 9, 11-21, 23-27 було надано Товариству в індивідуальній податковій консультації на попереднє звернення Товариства. Враховуючи викладене, ДПС надає розʼяснення щодо питань 7, 8, 10, 22   звернення.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).

Пунктом 44.1 статті 44 Кодексу визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Кодексу.

Щодо питання 7

Щодо підписання декларації з ПДВ

Пунктом 48.5 статті 48 Кодексу визначено, що податкова декларація повинна бути підписана, зокрема керівником платника податків або уповноваженою особою, а також особою, яка відповідає за ведення бухгалтерського обліку та подання податкової декларації до контролюючого органу. У разі ведення бухгалтерського обліку та подання податкової декларації безпосередньо керівником платника податку така податкова декларація підписується таким керівником.

Керівник та самозайнята особа, для якої згідно з податковим законодавством встановлено обов’язок подання звітності та інших електронних документів засобами електронного зв’язку в електронній формі, для надання кваліфікованого або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, зобов’язані на електронних документах під час передачі таких документів до контролюючого органу використовувати особистий ключ, кваліфікований сертифікат якого надано керівником і такою самозайнятою особою до контролюючого органу з першим електронним документом або повідомленням про надання інформації щодо кваліфікованого або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису (пункт 1 розділу ІІІ  Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557,  зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за № 959/30827 (далі –  Порядок № 557)).

Керівник платника податків визначає, змінює перелік уповноважених осіб платника податків, які наділяються правом підписання, подання, отримання ними документів та інформації через електронний кабінет від імені платника податків, та визначає їхні повноваження (абзац другий пункту 42.6 статті 42 Кодексу).

Для надання права підпису електронних документів іншим особам, яким делеговано право підпису, керівник та самозайнята особа повідомляє про таких осіб контролюючий орган, на обліку в якому перебуває автор, шляхом направлення повідомлення про надання інформації щодо кваліфікованого або удосконаленого електронного підпису (далі - Повідомлення) в електронному вигляді за формою згідно з додатком 1 до Порядку № 557  (пункт 3 розділу ІІІ  Порядку № 557).

До Повідомлення вноситься інформація про підписувача (підписувачів), якому (яким) надається право підпису електронних документів.

Електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом припиняється виключно у випадках, передбачених пунктом 42.6 статті 42 Кодексу.

Щодо реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування ЄРПН

Реєстрація податкових накладних в ЄРПН здійснюється відповідно до вимог Кодексу та Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі – Порядок № 1246).

Згідно положень пункту 5 Порядку № 1246 податкові накладні приймаються до ЄРПН у разі дотримання вимог установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200¹.3, 200¹.9 статті 2001 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 та пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, а також з урахуванням Законів України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку № 557.

Статтею 201 Кодексу визначено, що на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису (далі - кваліфікований електронний підпис), уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в  ЄРПН.

Правила складання податкової накладної та/або розрахунків коригування регулюються статтею 201 Кодексу та регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (зі змінами) (далі – Порядок № 1307).

Згідно з пунктом 20 Порядку № 1307 усі податкові накладні скріплюються кваліфікованими електронними підписами посадових осіб платника податку та кваліфікованою електронною печаткою (за наявності) або удосконаленою електронною печаткою (за наявності) постачальника (продавця).

Вимоги щодо накладення кваліфікованого електронного підпису, у тому числі щодо делегування права підпису податкової накладної та/або розрахунку коригування іншій посадовій особі платника податку визначені пунктом 10 Порядку № 1246.

Так, для делегування права підпису податкової накладної та/або розрахунку коригування іншій посадовій особі платник податку повідомляє про таку особу, в тому числі дані кваліфікованого сертифіката відкритого ключа зазначеної особи, відповідний орган ДПС відповідно до Порядку № 557.

Згідно з пунктами 3 та 4 розділу ІІІ Порядку № 557 для надання права підпису електронних документів іншим особам, яким делеговано право підпису, платник повідомляє про таких осіб контролюючий орган, на обліку в якому перебуває платник, шляхом направлення за визначеною Порядком № 557 формою в електронному вигляді повідомлення про надання інформації щодо кваліфікованого електронного підпису, до якого вноситься інформація про підписувача (підписувачів), якому (яким) надається право підпису електронних документів.

Електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом здійснюється відповідно до Кодексу, Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги».

Пунктом 2 Порядку № 1246 визначено, зокрема, що податкова накладна – електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Кодексу в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до статті 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» для ідентифікації автора електронного документа використовується електронний підпис, накладанням якого завершується створення такого електронного документа.

До ЄРПН приймаються податкова накладна та/або розрахунок коригування, складені в електронній формі з накладенням:

кваліфікованого електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або кваліфікованого електронного підпису керівника (у разі відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера) та кваліфікованої електронної печатки (у разі наявності) постачальника (продавця), що є юридичною особою;

кваліфікованого електронного підпису постачальника (продавця), що є фізичною особою – підприємцем (пункт 10 Порядку № 1246).

Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування  та проводяться перевірки, у тому числі чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податків такої податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 12 Порядку № 1246).

Перевірка набуття права складання та підписання податкової накладної  відповідальними особами підприємства здійснюється на підставі отриманих даних про:

керівника підприємства відповідно до даних ЄДР;

головного бухгалтера відповідно до поданої до ДПС заяви за формою 1-ОПП (додаток 5 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.12.2011 за № 1562/20300 (із змінами);

уповноваженої особи відповідно до поданого повідомлення про надання інформації щодо кваліфікованого електронного підпису (за формою визначеною Порядком № 557) яким керівником підприємства уповноважено таку особу на підписання податкової накладної.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 Порядку № 1246, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 13  Порядку № 1246).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 14 Порядку № 1246).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причин такого неприйняття (пункт 15 Порядку № 1246).

З огляду на викладене, для реєстрації в ЄРПН від Товариства приймаються податкові накладні за період 2023-2024 років, складені посадовою/уповноваженою особою, що мала право на складання, подання на реєстрацію таких податкових накладних.

Щодо питань 8, 10

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V,  підрозділами 2 та 10 розділу XX Кодексу.

Питання відповідальності за податкові правопорушення регулюються главою 11 розділу ІІ Кодексу.

Згідно з пунктом 109.1 статті 109 Кодексу податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівнених до них), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб’єктів у випадках, прямо передбачених Кодексом.

Пунктом 109.2 статті 109 Кодексу передбачено, що порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену Кодексом та іншими законами України.

Відповідно до пункту 111.2 статті 111 Кодексу фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з Кодексом, застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

Особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених Кодексом (пункт 112.1 статті 112 Кодексу).

Відповідно до пункту 112.3 статті 112 Кодексу особа не може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення інакше, як на підставах і в порядку, передбачених Кодексом.

Відповідальність за неподання або несвоєчасне подання податкової звітності або невиконання вимог щодо внесення змін до податкової звітності передбачена статтею 120 Кодексу.

Відповідальність за порушення правил сплати (перерахування) грошового зобов’язання передбачена статтею 124 Кодексу.

Відповідальність у вигляді нарахування пені за несвоєчасну сплату грошових зобов’язань у встановлені строки визначена статтею 129 Кодексу.

Виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, що наявні у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 8

Відповідно до підпункту 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу однією з обставин, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).

Згідно з частиною другою статті 141 Закону України від 2 грудня 1997 року № 671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні» (далі – Закон №671) форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об’єктивно унеможливлюють виконання зобов’язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов’язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами.

Торгово-промислова палата України засвідчує форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), а також торговельні та портові звичаї, прийняті в Україні, за зверненнями суб’єктів господарської діяльності та фізичних осіб (частина третя статті 14 Закону № 671).

Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб’єкта господарської діяльності за собівартістю. Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) для суб’єктів малого підприємництва видається безкоштовно (частина перша статті 141 Закону № 671).

Таким чином, форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), засвідчуються Торгово-промисловою палатою України.

Отже, судове рішення в адміністративній справі та встановлені судом під час розгляду справи обставини (арешт корпоративних прав, заборона реєстраційних дій, відсутність керівника та КЕП), не засвідчує виникнення у Товариства форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), тому безпосередньо не є підставою для звільнення платника податку від відповідальності відповідно до пункту 112.8 статті 112  Кодексу.

Щодо питання 10

Відповідно до підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Кодексу при нарахуванні суми грошового зобов’язання, визначеного платником податків або податковим агентом, у тому числі у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до статті 50 Кодексу, нарахування пені розпочинається після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов’язання.

На суми грошового зобов’язання, визначеного підпунктом 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Кодексу (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені), нараховується пеня за кожний календарний день прострочення його сплати, починаючи з 91 календарного дня, що настає за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов’язання, включаючи день погашення, із розрахунку 100 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день (абзац третій пункту 129.4 статті 129 Кодексу).

Додатково інформуємо, що при розгляді звернення № 12-09/26 Товариства контролюючий орган не здійснює аналіз господарської діяльності платника податку та не визначає, якою датою та на яку суму у платника податку виникають податкові зобов’язання з ПДВ та право на податковий кредит. Достовірність нарахування податкових зобов’язань з ПДВ, правомірність декларування бюджетного відшкодування або від’ємного значення з ПДВ за такими операціями можуть бути встановлені виключно за результатами відповідних перевірок, передбачених Кодексом.

Щодо питання 22

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Кодексу якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Отже, розрахунок коригування може бути складений до податкової накладної, складеної постачальником за операцією з постачання товарів/послуг, у разі наявності підстав, визначених пунктом 192.1 статті 192 Кодексу, та може бути зареєстрований в ЄРПН не пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої він складений.

Платники податку згідно зі статтею 36 Кодексу зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені Кодексі.

Індивідуальна податкова консультація має ін<