Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 09.11.2026 р. № 6491/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

    Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Господарства щодо застосування положень Податкового кодексу України (далі — Кодекс) у зв’язку з набранням чинності постанови Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2026 року № 495 «Про внесення змін до Методики нормативної грошової оцінки земельних ділянок» (далі — Постанова № 495) та керуючись статтею 52 Кодексу повідомляє.

Згідно зі зверненням Господарство є платником єдиного податку четвертої групи та використовує у своїй діяльності земельні ділянки сільськогосподарського призначення, які належать на праві приватної власності фізичним особам (громадянам), загальною площею 119,2478 гектарів, які розташовані на території Одеської області.

Відповідно до пункту 292¹.1 статті 292¹ Кодексу базою оподаткування єдиним податком четвертої групи є нормативна грошова оцінка (далі - НГО) одного гектара сільськогосподарських угідь з урахування коефіцієнта індексації.

22 квітня 2026 року набула чинності Постанова № 495, якою через стійкі кліматичні зміни та втрату штучного зрошення в Одеському регіоні було знижено коефіцієнт Кпсгр для ріллі та перелогів. Господарством у 2026 році одержано нові витяги з технічної документації про НГО за земельні ділянки, сформовані Державним земельним кадастром (далі – ДЗК). Згідно з новими витягами розмір НГО орендованих земельних ділянок зменшився.

Господарство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи має право Господарство подати уточнюючу податкову декларацію платника єдиного податку четвертої групи на 2026 рік та зменшити податкові зобов’язання на підставі оновлених Витягів з технічної документації про НГО земельних ділянок, сформованих ДЗК відповідно до Постанови № 495?

2. Чи є обов’язковою умовою для прийняття ДПС уточнюючої податкової декларації з єдиного податку 4 групи наявність будь-яких додаткових рішень чи регуляторних актів (положень) з боку органів місцевого самоврядування (селищних рад), якщо земельні ділянки (паї) перебувають у приватній власності фізичних осіб?

3. З якого саме звітного періоду (місяця чи кварталу) 2026 року Господарство має право відобразити зменшення податкових зобов’язань в уточнюючій декларації з урахуванням того, що Постанова № 495 набула чинності 22 квітня 2026 року?

4. З якого звітного (податкового) періоду Господарству як податковому агенту слід утримувати податок на доходи фізичних осіб (далі – ПДФО) та військовий збір із розрахунку нової (зменшеної) суми орендної плати?

5. Яку саме величину НГО (стару чи нову), змінену внаслідок Постанови № 495 слід застосовувати при розрахунку мінімального податкового зобов’язання (далі – МПЗ) за цими орендованими ділянками за результатами 2026 року?

 

Щодо першого-третього, п’ятого питань.

Обсяг та зміст наданої у зверненні інформації про об’єкт земельних відносин (не надано договори оренди земельних ділянок, копії оновлених Витягів з технічної документації про НГО земельних ділянок) є недостатнім для з’ясування усіх обставин справи та надання чіткої відповіді.

Слід зазначити, що відповідно до пункту 13 Типового договору оренди землі, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 березня 2004 року № 220, розмір орендної плати переглядається, зокрема, у разі зміни умов господарювання, передбачених договором, зміни розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством, а також в інших випадках, передбачених законом.

Окремо зазначеним пунктом передбачено можливість перегляду розміру орендної плати у разі погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини орендаря, що підтверджено відповідними документами.

Отже, погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини орендаря, за умови документального підтвердження такого погіршення, може бути підставою для перегляду розміру орендної плати відповідно до умов договору оренди землі.

Водночас слід розмежовувати зміну нормативної грошової оцінки земельної ділянки та перегляд договірного розміру орендної плати. Зміна нормативної грошової оцінки сама по собі не означає автоматичної зміни умов договору оренди щодо розміру орендної плати, а перегляд орендної плати не є самостійною підставою для зміни нормативної грошової оцінки земельної ділянки.

Згідно зі статтею 23 Закону України від 06 жовтня 1998 року № 161-XIV «Про оренду землі» (далі – Закон № 161) орендна плата за земельні ділянки, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, переглядається за згодою сторін. При цьому орендар має право вимагати відповідного зменшення орендної плати в разі, якщо стан орендованої земельної ділянки погіршився не з його вини.

При цьому слід зазначити, що зміна коефіцієнтів, які застосовуються при визначенні нормативної грошової оцінки земельних ділянок, не зумовлює автоматичної зміни розміру орендної плати за такими земельними ділянками, оскільки розмір та умови її внесення визначаються договором оренди землі з урахуванням вимог законодавства.

Водночас у разі погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини орендаря, що підтверджено відповідними документами, орендар має право ініціювати перегляд розміру орендної плати, зокрема її зменшення, відповідно до умов договору оренди та статті 23 Закону № 161.

Таким чином, застосування змінених коефіцієнтів нормативної грошової оцінки не завжди призводить до збільшення розміру орендної плати, а визначення її фактичного розміру здійснюється з урахуванням умов укладеного договору оренди землі, стану земельної ділянки та погоджених сторонами змін до договору.

При цьому сам факт набрання чинності Постановою № 495 не замінює процедури внесення відповідних змін до договорів оренди земельних ділянок, якщо такі зміни необхідні відповідно до умов договорів та законодавства.

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлено главою 1 розділу XIV Кодексу.

Відповідно до пункту 292¹2 статті 292² Кодексу базою оподаткування єдиним податком для платників єдиного податку четвертої групи — сільськогосподарських товаровиробників є нормативна грошова оцінка одного гектара сільськогосподарських угідь з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного станом на 1 січня базового податкового (звітного) року відповідно до порядку, встановленого Кодексом для справляння плати за землю.

Згідно з пунктом 286.2 статті 286 Кодексу платники плати за землю, крім фізичних осіб, самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік. До декларації додається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки.

При цьому витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Правові засади проведення оцінки земель в Україні визначено Законом України від 11 грудня 2003 року № 1378-IV «Про оцінку земель» (далі — Закон № 1378).

Відповідно до частини першої статті 15 Закону № 1378 підставою для проведення нормативної грошової оцінки земельних ділянок є рішення відповідного органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування.

Дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформлюються у вигляді витягу з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель відповідно до статті 20 Закону № 1378.

Витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки надається органами, що здійснюють ведення Державного земельного кадастру, відповідно до статті 23 Закону № 1378.

Водночас Постановою № 495 «Про внесення змін до Методики нормативної грошової оцінки земельних ділянок» внесено зміни до Методики нормативної грошової оцінки земельних ділянок, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 03 листопада 2021 року № 1147 (далі – Постанова № 1147).

Постанова № 495 набрала чинності 22 квітня 2026 року, за винятком окремих положень, визначених її пунктом 2.

Враховуючи викладене, для визначення можливості застосування зміненої нормативної грошової оцінки необхідно враховувати не лише дату набрання чинності Постановою № 495, а й порядок формування та застосування нормативної грошової оцінки конкретних земельних ділянок, відомості Державного земельного кадастру та документи, що підтверджують відповідну оцінку.

Окремо слід зазначити, що відповідно до пункту 4 Постанови № 1147 затверджена до набрання чинності Методикою технічна документація з нормативної грошової оцінки земельних ділянок є чинною до початку застосування рішення відповідного органу місцевого самоврядування про затвердження нової технічної документації з нормативної грошової оцінки земельних ділянок.

Водночас зміни, внесені Постановою № 495, стосуються Методики нормативної грошової оцінки земельних ділянок, а тому питання щодо порядку їх застосування під час формування витягів із технічної документації, зокрема щодо дати, з якої застосовується змінена величина нормативної грошової оцінки конкретної земельної ділянки, належить до компетенції органів, які реалізують державну політику у сфері земельних відносин та здійснюють ведення Державного земельного кадастру.

Враховуючи, що витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки надається органами, які здійснюють ведення Державного земельного кадастру, платнику доцільно звернутися до відповідного територіального органу Держгеокадастру для отримання роз'яснення щодо правомірності формування оновлених витягів на підставі змін, внесених Постановою № 495, та визначення дати початку застосування зазначеної у них нормативної грошової оцінки.

Щодо права на подання уточнюючої податкової декларації

Слід враховувати, що відповідно до пункту 292¹2 статті 292² Кодексу базою оподаткування єдиним податком для платників четвертої групи є нормативна грошова оцінка, визначена станом на 1 січня базового податкового (звітного) року.

Отже, зміна Методики нормативної грошової оцінки земельних ділянок протягом 2026 року не є достатньою підставою для перерахунку задекларованих зобов'язань з єдиного податку четвертої групи за 2026 рік.

Питання щодо можливості застосування зміненої нормативної грошової оцінки для цілей оподаткування за 2026 рік потребує врахування дати, з якої така оцінка відповідно до земельного законодавства набуває чинності для конкретних земельних ділянок.

При цьому положення пункту 13 Типового договору оренди землі щодо перегляду орендної плати у разі погіршення стану земельної ділянки не з вини орендаря не встановлюють самостійного права платника на уточнення податкових зобов'язань з єдиного податку четвертої групи.

Відповідно до пункту 297¹ статті 297¹ Кодексу платники єдиного податку, які є власниками, орендарями або користувачами на інших умовах земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, зобов'язані подавати у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік додаток з розрахунком загального мінімального податкового зобов'язання.

МПЗ щодо земельної ділянки, нормативна грошова оцінка якої проведена, обчислюється відповідно до формули, визначеної пунктом 38¹.1 статті 38¹ Кодексу, складовою якої є нормативна грошова оцінка відповідної земельної ділянки з урахуванням коефіцієнта індексації.

Якщо за результатами застосування Постанови № 495 відбувається зміна нормативної грошової оцінки конкретних земельних ділянок, для визначення МПЗ необхідно враховувати дату початку застосування такої оцінки, підтверджену відповідними відомостями Державного земельного кадастру та витягами з технічної документації.

Згідно з підпунктом 38¹.1.4 пункту 38¹.1 статті 38¹ Кодексу мінімальне податкове зобов'язання визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік.

У разі якщо змінена нормативна грошова оцінка набуває чинності протягом року, питання її застосування для розрахунку МПЗ має вирішуватися з урахуванням установленої законодавством дати початку застосування такої оцінки, а не лише дати отримання платником оновленого витягу.

Таким чином, для визначення податкових наслідків застосування постанови № 495 господарству необхідно отримати відомості компетентного органу Держгеокадастру щодо дати початку застосування зміненої нормативної грошової оцінки відповідних земельних ділянок, а також врахувати умови укладених договорів оренди землі та документальне підтвердження погіршення стану таких земельних ділянок.

Щодо четвертого питання.

Згідно з п.п. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема, дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ст. 170 Кодексу.

Відповідно до п.п. 1 п.п. 1.1 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу платниками військового збору є особи, визначені п. 162.1 ст. 162 Кодексу.

Об’єктом оподаткування військовим збором, для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, є доходи, визначені ст. 163 Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, становить 5 відсотків об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Відповідно до п.п. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Кодексу податковим агентом платника податку – орендодавця щодо його доходу від надання в оренду (емфітевзис) земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар.

При цьому об’єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.

Статтею 21 Закону України від 06 жовтня 1998 року № 161-ХІV «Про оренду землі» із змінами та доповненнями встановлено, що розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ПКУ).

Водночас, згідно зі ст. 1 Указу Президента України від 02 лютого 2002 року № 92/2002 «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян – власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)» із змінами та доповненнями, плата за оренду земельних ділянок сільськогосподарського призначення, земельних часток (паїв) має становити не менше 3 відс. визначеної відповідно до законодавства вартості земельної ділянки, земельної частки (паю).

При цьому умовами Типового договору оренди земельної частки (паю), затвердженого наказом Державного комітету України по земельних ресурсах від 17.01.2000 № 5 із змінами та доповненнями передбачено, що розмір орендної плати визначається за домовленістю між сторонами, але не може бути меншим від розміру, встановленого чинним законодавством.

Доходи, від надання в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм) нерухомого майна оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування (виплати) за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу (п.п. 170.1.4 п. 170.1 ст. 170 Кодексу).

Таким чином, об’єкт оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором за операціями з надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю) визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж 3 відс. визначеної відповідно до законодавства вартості земельної ділянки, земельної частки (паю). Тобто новий розмір орендної плати може діяти з дати внесення змін до договору оренди.

 

Слід зазначити, що кожен конкретний випадок має розглядатись з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником, якому надано таку консультацію.