Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 05.11.2026 р. № 6440/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

    Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства і в межах компетенції повідомляє.

Як зазначено у зверненні Товариство перебуває на загальній системі оподаткування, є платником податку на прибуток підприємств та планує запровадити на власному вебсайті публічну реферальну програму для фізичних осіб.

Товариство планує розмістити у відкритому доступі на власному вебсайті Правила реферальної програми, адресовані невизначеному колу повнолітніх фізичних осіб.

Товариство розглядає зазначену Програму як публічну обіцянку винагороди за результат відповідно до положень глави 78 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ), зокрема статей 1144–1149 ЦКУ.

Участь фізичної особи у Програмі є добровільною.

Між Товариством та Учасником не укладається трудовий договір або цивільно-правовий договір про виконання робіт чи надання послуг.

Учасник: не має робочого графіка; не має плану продажів; не зобов’язаний залучати певну кількість покупців; не звіту є перед Товариством; не отримує фіксованої або періодичної оплати; не проводить переговори від імені Товариства; не є представником, агентом, комісіонером або повіреним Товариства; не укладає правочинів від імені Товариства; не приймає грошові кошти кінцевих покупців; не отримує винагороду за витрачений час, консультації, рекламу, виконані роботи або надані Товариству послуги.

Відсутність будь-якого реферального результату не створює для фізичної особи одних зобов’язань чи відповідальності перед Товариством.

Зареєстрований Учасник має можливість сформувати в інформаційній системі Товариства перелік товарів для потенційного покупця.

Ціни товарів та допустимі межі знижки встановлюються виключно Товариством. Інформаційна система може надати Учаснику можливість обрати один із допустимих Товариством рівнів знижки для кінцевого покупця.

Учасник не має технічної або юридичної можливості встановити ціну поза межами визначених Товариством параметрів. Остаточна ціна автоматично розраховується інформаційною системою Товариства. Залежно від товарів, комерційних умов Товариства та обраного Учасником допустимого рівня знижки інформаційна система визначає можливий розмір майбутньої реферальної винагороди.

Розмір такого показника є змінним і визначається за встановленим Товариством алгоритмом, який враховує, зокрема, комерційні параметри конкретного реферального замовлення. Розмір винагороди не є фіксованою оплатою за дію фізичної особи, кількість відпрацьованого часу чи надану послугу.

Конкретний прогнозований результат розрахунку відображається Учаснику в особистому кабінеті до створення відповідної реферальної пропозиції.

Після формування пропозиції система створює унікальне реферальне посилання або інший електронний ідентифікатор. Учасник може передати його потенційному покупцю. Кінцевий покупець самостійно: переходить на вебсайт Товариства; ознайомлюється з товарами та кінцевими цінами; надає власні персональні та/або реєстраційні дані; оформлює замовлення; отримує рахунок від Товариства; здійснює оплату безпосередньо на користь Товариства.

Продавцем товару та отримувачем коштів у всіх випадках є виключно Товариство.

Фізична особа – Учасник Програми коштів кінцевого покупця не отримує.

Після виконання реферального замовлення інформаційна система формує у персональному кабінеті Учасника умовний реферальний показник.

До завершення визначеного Правилами винагороджуваного завдання цей показник: використовується для інформаційного обліку накопиченого реферального результату; не перераховується автоматично фізичній особі; не є електронними грошима; не є платіжним засобом; не може передаватися третім особам; не може використовуватися для розрахунків за товари; може бути скоригований у випадку повернення товару, скасування замовлення, зміни кількості чи вартості товару або встановлення технічної помилки; до виконання всіх умов Програми не оформлюється Товариством у бухгалтерському обліку як нарахований дохід конкретної фізичної особи. Правилами встановлюється мінімальний обсяг кваліфікованого реферального результату, після досягнення якого фізична особа отримує можливість подати через особистий кабінет заявку на отримання грошової винагороди.

Після досягнення встановленого Правилами мінімального порогу Учасник самостійно може натиснути функцію «Вивести винагороду» та подати електронну заявку.

Для виплати фізична особа надає: прізвище, ім’я та по батькові; реєстраційний номер облікової картки платника податків; власний банківський рахунок IBAN; інші необхідні відповідно до законодавства дані. Після отримання заявки Товариство перевіряє виключно об’єктивні умови Програми: факт існування відповідних реферальних замовлень; їх оплату; факт виконання; відсутність скасування або повернення у відповідній частині; досягнення встановленого мінімального порогу; відсутність повторного використання відповідного реферального результату.

У разі відповідності результату Правилам Товариство затверджує заявку та нараховує фізичній особі грошову винагороду. До моменту такого нарахування Товариство не формує бухгалтерську кредиторську заборгованість перед фізичною особою. Після затвердження заявки виникає визначена грошова сума винагороди, з якої Товариство планує утримати передбачені законодавством податки та збори, а залишок перерахувати на власний IBAN фізичної особи.

Виплата здійснюватиметься виключно у безготівковій формі.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи правильно Товариство розуміє, що грошова реферальна винагорода, нарахована фізичній особі - Учаснику описаної вище публічної реферальної програми, включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такої фізичної особи як «інші доходи» відповідно до п.п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу?

Якщо ні, зазначити конкретну норму Кодексу, відповідно до якої має класифікуватися такий дохід?

2. Чи зобов’язане Товариство як податковий агент при нарахуванні зазначеної грошової винагороди утримувати з її валової суми: податок на доходи фізичних осіб за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу; військовий збір за ставкою, установленою п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, та перераховувати фізичній особі суму винагороди після таких утримань?

3. У який саме момент за описаних фактичних обставин у фізичної особи виникає нарахований оподатковуваний дохід для цілей розділу IV Кодексу:

а) у момент відображення в особистому кабінеті умовного реферального показника після виконання окремого покупцем замовлення;

б) у момент досягнення встановленого Правилами мінімального порогу;

в) у момент подання фізичною особою заявки на отримання грошової винагороди;

г) у момент перевірки результату Товариством та фактичного нарахування визначеної грошової суми винагороди у бухгалтерському обліку Товариства чи в інший момент?

4. Чи виникає у Товариства обов’язок нараховувати єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – єдиний внесок) на суму описаної грошової реферальної винагороди з огляду на те, що: між Товариством і фізичною особою не укладається трудовий договір; не укладається цивільно-правовий договір про виконання робіт чи надання послуг; фізична особа не має обов’язку виконувати для Товариства роботу або надавати послугу; винагорода виплачується за досягнення визначеного результату в межах публічної обіцянки винагороди?

5. Якщо описана грошова винагорода не є базою нарахування єдиного внеску, підтвердити, що Товариство не зобов’язане нараховувати на неї єдиний внесок за ставкою 22 відсотки та відображати таку виплату як винагороду за цивільно-правовим договором у звітності з єдиного внеску.

6. За якою ознакою доходу відповідно до чинної на дату виплати форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, для податкових агентів, крім фізичних осіб – підприємців та/або осіб, які провадять незалежну професійну діяльність (далі – Розрахунок ЮО) та Довідника ознак доходів фізичних осіб Товариство повинно відображати зазначену грошову реферальну винагороду у відповідному додатку до Розрахунку ЮО?

7. Чи правильно Товариство розуміє, що сума грошової винагороди фізичній особі для цілей бухгалтерського обліку та визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток враховується у валовій сумі нарахованої винагороди до утримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору?

8. Чи виникають за описаною операцією будь-які податкові різниці, передбачені розділом IІІ Кодексу, які вимагатимуть збільшення фінансового результату до оподаткування на суму належним чином документально підтвердженої реферальної винагороди фізичній особі?

Якщо так, зазначити конкретну норму Кодексу та порядок здійснення такого коригування та чи є для цілей податкового обліку необхідним оформлення з фізичною особою будь-якого додаткового акта виконаних робіт/наданих послуг за умови, що відповідно до фактичних умов Програми роботи або послуги Товариству такою фізичною особою не надаються?

Щодо першого – третього та шостого питань

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом ІV Кодексу, відповідно до п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа – резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Згідно з п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Статтею 165 Кодексу встановлено перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Підпунктом 1.7 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у п.п. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165, п.п. 3 і 4 п. 170.13¹ ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Водночас п. 164.2 ст. 164 Кодексу визначено перелік доходів, що включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Так, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків включається дохід, до якого включаються, зокрема, інші доходи, крім зазначених у ст. 165 Кодексу (п.п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податків (крім випадків, визначених у п.п. 167.2 – 167.5 ст. Кодексу).

Також вказаний дохід є об’єктом оподаткування військовим збором для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору для платників, зазначених у п.п. 1 п.п. 1.1 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, становить 5 відсотків від об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1 п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною п.п. 4 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб і військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу та п.п. 1.4 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Так, відповідно до п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок та військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 Кодексу, та ставку військового збору, встановлену п.п. 1 п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Враховуючи викладене, дохід у вигляді винагороди за реферальною програмою, нарахований (виплачений) фізичній особі включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як інший дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відс. та військовим збором за ставкою 5 відсотків на дату фактичного нарахування такого доходу.

При цьому, Товариство зобов’язане виконати усі функції податкового агента, визначені Кодексом.

Крім того, відповідно до п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 Кодексу встановлено, що особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов’язані, зокрема, подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового місяця, крім податкових агентів, які є фізичними особами – підприємцями та особами, які провадять незалежну професійну діяльність, Розрахунок ЮО до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий Розрахунок ЮО подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку – фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду.

Форма Розрахунку ЮО і Порядок заповнення та подання податковими агентами податкового Розрахунку (далі – Порядок), затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зі змінами.

Відображення показників у Додатку 4 ДФ до Розрахунку ЮО визначено п. 4 підрозділу 2 розділу IІ Порядку.

Так, відповідно до п. 4 підрозділу 2 розділу IІ Порядку в Додатку 4 ДФ до Розрахунку ЮО у графі 6 «Ознака доходу» зазначається ознака доходу, наведена у розділі 1 «Довідник ознак доходів фізичних осіб» Додатка 2 до Порядку.

Згідно з Довідником ознак доходів фізичних осіб, наведеного у Додатку 2 до Порядку– інші доходи, крім зазначених у ст. 165 Кодексу, відображаються податковим агентом за ознакою доходу «127».

Щодо четвертого та п’ятого питань

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок нарахування і сплати, повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі – Закон № 2464).

Відповідно до п. 1 частини першої ст. 4 Закону 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи, організації, інші юридичні особи, які використовують найману працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.

Базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону № 108), та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону № 2464).

Згідно з частиною п'ятою ст. 8 Закону № 2464 єдиний внесок для платників, зазначених у ст. 4 Закону № 2464, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної ст. 7 Закону № 2464 бази нарахування єдиного внеску.

Таким чином, оскільки дохід у вигляді винагороди за реферальною програмою виплачується Товариством не в межах трудових або цивільно-правових відносин, то сума такого доходу не є базою нарахування єдиного внеску.

Щодо сьомого та восьмого питань

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.

Згідно з п.п. 140.5.10 п. 140.5 ст. 140 Кодексу фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується, зокрема, на суму перерахованої безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) особам, що не є платниками податку (крім фізичних осіб, які є платниками податку на доходи фізичних осіб), платникам податку, які є пов’язаними особами (у разі якщо отримувачем фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) задекларовано від’ємне значення об’єкта оподаткування за податковий (звітний) рік, що передує року, в якому отримано таку безповоротну фінансову допомогу (безоплатно надані товари, роботи, послуги), за умови що така допомога була врахована у складі витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування), та платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0 відсотків відповідно до пункту 44 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг), перерахованої неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг, для яких застосовується положення п.п. 140.5.9 цього пункту.

Отже, у разі перерахування платником податку на прибуток реферальної винагороди фізичній особі, яка є платником податку на доходи фізичних осіб, фінансовий результат до оподаткування не підлягає збільшенню відповідно до п.п. 140.5.10 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування на підставі належним чином оформлених первинних документів.

Щодо дев’ятого питання

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 Кодексу.

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 44 Кодексу).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996-XIV) (зі змінами).

Згідно з частиною першою ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Відповідно до частини другої ст. 9 Закону № 996-XIV первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов’язкові реквізити:

назву документа (форми);

дату складання;

назву підприємства, від імені якого складено документ;

зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Якщо первинний документ містить інформацію про дату (період) надання послуг, виконання робіт або найму (оренди), то відсутність передбачених абзацами шостим і сьомим цієї частини реквізитів із сторони замовника послуг (робіт) або наймача (орендаря) не є порушенням вимог до оформлення первинного документа, за умови що такий порядок документування господарських операцій передбачено договором, укладеним у письмовій формі, і такі господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку в періоді їх здійснення. Дія положень цього абзацу не поширюється на вимоги до документування господарських операцій, оплата за які здійснюється за рахунок публічних коштів; господарських операцій, здійснених на виконання договорів найму (оренди) державного або комунального майна; договорів будівельного підряду, проектно-вишукувальних робіт; договорів про пожертву, благодійну або гуманітарну допомогу.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності, установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету, встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (зі змінами).

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону № 996-XIV).

Отже, з питання документального оформлення первинними документами операцій з перерахування платником податку на прибуток реферальної винагороди фізичній особі, яка є платником податку на доходи фізичних осіб доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

____________________________________________________________________________________________________

Дана індивідуальна податкова консультація діє до зміни/втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію.