Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 09.11.2026 р. № 6467/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК

   Державна податкова служба України розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Підприємство придбаває дизельне паливо, яке використовує для здійснення пасажирських перевезень двома автобусами на платних маршрутах та шістьма шкільними автобусами, переданими йому головним розпорядником бюджетних коштів, перевезення якими здійснюються без отримання оплати. При цьому Підприємство зазначає, що податок на додану вартість розподіляється пропорційно.

У зв’язку із зазначеним Підприємство просить роз’яснити: «Як скласти податкову накладну на умовний продаж дизельного палива – в повному обсязі чи пропорційно?».

Слід зауважити, що інформація, наведена у зверненні, не дає змоги однозначно визначити зміст операцій з перевезення автобусами, зокрема, умови фінансування таких перевезень, який порядок оподаткування застосовує платник податків до таких операцій, а також порядок використання придбаного дизельного палива та здійснення зазначеного платником пропорційного розподілу податку на додану вартість.

У зв’язку з чим ДПС надає загальні роз’яснення щодо застосування відповідних норм Кодексу.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу господарська діяльність – діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Правові основи оподаткування податком на додану вартість встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України відповідно до статті 186 Кодексу є об’єктом оподаткування податком на додану вартість.

При цьому відповідно до підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу постачанням послуг, зокрема, є постачання послуг іншій особі на безоплатній основі.

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V Кодексу визначено порядок визначення бази оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів / послуг. Зокрема, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених послуг не може бути нижчою за звичайні ціни.

З урахуванням вимог підпункту 197.1.8 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу операції з постачання послуг з перевезення пасажирів міським пасажирським транспортом (крім таксі), тарифи на які регулюються в установленому законом порядку, звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 розділу V Кодексу нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари / послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобовʼязання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами / послугами, необоротними активами, придбаними / виготовленими з податком на додану вартість, у разі якщо такі товари / послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V Кодексу база оподаткування за товарами / послугами, придбаними з податком на додану вартість, визначається виходячи з вартості їх придбання.

Водночас пунктом 199.1 статті 199 розділу V Кодексу передбачено, що у разі якщо придбані та/або виготовлені товари / послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобовʼязання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН.

При цьому база оподаткування визначається виходячи з частки використання таких товарів / послуг, необоротних активів у неоподатковуваних операціях, розрахованої відповідно до пунктів 199.2–199.3 статті 199 розділу V Кодексу.

Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі – Порядок № 1307).

У пункті 11 Порядку № 1307 передбачено складання окремих зведених податкових накладних у разі нарахування податкових зобовʼязань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 розділу V Кодексу.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

У разі якщо Підприємство придбаває дизельне паливо, яке використовується частково в оподатковуваних операціях, а частково в операціях, що не є господарською діяльністю платника, такий платник зобов’язаний нарахувати податкові зобовʼязання з податку на додану вартість відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу.

Податкові зобовʼязання нараховуються не на весь обсяг придбаного дизельного палива, а лише на ту його частину, яка фактично використана (призначена для використання) в операціях, що не є господарською діяльністю, або звільнених від оподаткування податком на додану вартість операціях. Обсяг дизельного палива, використаного у відповідних операціях, визначається на підставі даних первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують фактичне використання такого палива, зокрема документів щодо обліку роботи транспортних засобів та списання пального. На обсяг палива, використаного в оподатковуваних операціях, податкові зобовʼязання відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу не нараховуються.

База оподаткування визначається відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V Кодексу виходячи з вартості придбання дизельного палива, використаного в операціях, що не є господарською діяльністю.

Водночас порядок, визначений статтею 199 розділу V Кодексу, застосовується у разі, коли придбані товари / послуги, необоротні активи одночасно використовуються в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях і їх частку, використану в кожній з таких операцій, неможливо визначити безпосередньо. Коефіцієнт, визначений пунктом 199.2 статті 199 розділу V Кодексу, розраховується на підставі обсягів постачання. Тому використання палива в операціях, за якими постачання не здійснюється, не може бути враховане у такому розрахунку. Крім того, один і той самий обсяг товарів / послуг не може одночасно бути об’єктом нарахування податкових зобовʼязань відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу і розподілу відповідно до статті 199 розділу V Кодексу.

У разі нарахування податкових зобовʼязань відповідно до пункту 198.5 статті 198 або пункту 199.1 статті 199 розділу V Кодексу платник податку складає окрему зведену податкову накладну не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду з урахуванням особливостей, визначених пунктами 8, 11 та 16 Порядку № 1307, та реєструє її в ЄРПН. У такій податковій накладній:

у графі «Зведена податкова накладна» зазначається код ознаки: «1» – у разі нарахування податкових зобовʼязань відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу; «2» – у разі нарахування податкових зобовʼязань відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V Кодексу. Код ознаки обирається платником залежно від підстави нарахування податкових зобовʼязань;

у верхній лівій частині у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться позначка «Х» та зазначається тип причини відповідно до пункту 8 Порядку № 1307 залежно від характеру операції, зокрема: «08» – складена на постачання для операцій, які не є обʼєктом оподаткування податком на додану вартість; «09» – складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 

або «13» – складена у звʼязку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів / послуг не в господарській діяльності;

у графі «Отримувач (покупець)» зазначається власне найменування платника податку (П. І. Б.), у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» – умовний ІПН «600000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється;

таблична частина заповнюється з урахуванням пункту 16 Порядку № 1307, зокрема у графі 2 розділу Б зазначаються дати складання та порядкові номери податкових накладних, складених постачальниками при постачанні товарів / послуг, за якими платник визначає податкові зобов’язання;
у податкових накладних з типом причини «13» у цій графі також зазначається опис (номенклатура) товарів / послуг постачальника (продавця); у зведених податкових накладних з кодом ознаки «2» у графі 10 зазначається частина вартості товарів / послуг, на яку нараховується податок відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V Кодексу.

Звертаємо увагу, що у разі якщо перевезення пасажирів шкільними автобусами здійснюються платником податку у межах договору про надання послуг (у тому числі без оплати), такі операції є операціями з постачання послуг, що є обʼєктом оподаткування податку на додану вартість відповідно до підпункту «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу. У такому разі база оподаткування визначається відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V Кодексу, а податкові зобовʼязання відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу не нараховуються.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу).