Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 09.11.2026 р. № 6470/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК

   Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення на отримання індивідуальної податкової консультації Товариства щодо окремих питань з оподаткування господарських операцій здійснених юридичною особою – платником єдиного податку, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.

Товариство повідомило, що є платником єдиного податку третьої групи за ставкою 5% та здійснює комісійну діяльність в інтересах незалежних викладачів французької мови. Товариство залучає клієнтів, зокрема завдяки сформованій впізнаності бренду, здійснює пошук і супровід замовлень та укладає правочини щодо замовлень навчання. У межах описаної моделі Товариство не надає клієнтам послуг із викладання французької мови власними трудовими ресурсами: навчальні заняття безпосередньо проводять фізичні особи-підприємці, які мають відповідну фахову підготовку та самостійно здійснюють підприємницьку діяльність.

З кожним викладачем Товариство укладає договір комісії, за яким викладач як комітент доручає Товариству за плату укладати від власного імені, але за рахунок його правочини з клієнтами щодо замовлень освітніх послуг. Комісіонер залучає клієнтів як для замовлень разових занять, так і для придбання абонементів.

Товариство, посилаючись на норми Кодексу та з урахуванням викладених фактичних обставин просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1.Чи повинно Товариство, зважаючи на пункт 292.4 статті 292 Кодексу, включати до свого доходу як юридичної особи - платника єдиного податку третьої групи лише суму належної йому комісійної винагороди, а не повну суму отриманих від клієнтів авансових платежів, яка включає також кошти на користь викладача-комітента, у тому числі для цілей визначення граничного обсягу доходу платника єдиного податку третьої групи?

2. Яка дата вважається датою отримання Товариством доходу у вигляді комісійної винагороди для цілей пунктів 292.4 і 292.6 статті 292 Кодексу якщо клієнт повністю оплачує абонемент авансом в одному звітному кварталі, а право на відповідні частини винагороди за умовами договорів комісії виникає в міру проведення занять у наступних кварталах? Кварталах, з урахуванням можливості визначення або заміни конкретного викладача вже після отримання авансу?

3. Якщо для цілей єдиного податку вся попередньо розрахована комісійна винагорода підлягає включенню до доходу в кварталі отримання авансу, в якому порядку Товариство має скоригувати такий дохід у разі повернення клієнту в наступному кварталі частини передоплати за непроведені заняття комітентом, внаслідок чого право на відповідну частину винагороди не виникло?

4. Як для цілей пунктів 292.4 та 292.6 статті 292 Кодексу визначити дату отримання і суму доходу Товариства у випадку попередньо оплаченого заняття, яке фактично не відбулося через неявку клієнта, але відповідно до пункту 3.6 договору комісії вважається проведеним і його вартість не повертається, або у випадку несвоєчасного скасування клієнтом заняття за умови, що аналогічні наслідки встановлені публічною офертою та погоджені з комітентом? Чи включається до доходу лише сума, що становить комісійну винагороду після вирахування належної комітенту частини вартості такого заняття, і яку дату застосовувати: одержання авансу, дату, коли заняття вважається проведеним, чи дату підтвердження відповідних розрахунків звітом комісіонера?

5. Як застосовуються пункти 292.4 та 292.6 статті 292 Кодексу до передоплати за абонемент, який на дату придбання не закріплено за конкретним комітентом, якщо протягом його використання викладача визначають або замінюють, а частини оплати розподіляються між різними комітентами за окремими договорами комісії та відповідно змінюється фактичний розмір комісійної винагороди Товариства?

6. Чи правильно для цілей підпункту 2 пункту 292.1 та пунктів 292.4, 292.6 статті 292 Кодексу не включати до доходу Товариства суму комісії платіжного провайдера WayForPay, яку клієнт сплачує безпосередньо провайдеру окремо понад вартість абонемента, якщо така комісія не надходить на поточний рахунок Товариства, не утримується з належної Товариству суми оплати за абонемент та не є винагородою Товариства за договором комісії? Чи впливає така окрема оплата платіжних послуг на суму та дату отримання доходу Товариства у вигляді власної комісійної винагороди відповідно до пунктів 292.4 та 292.6 Кодексу?

Оскільки Товариством не надано інформації, достатньої для однозначної ідентифікації суті операцій, що ним здійснюються, ДПС надає загальні роз'яснення щодо оподаткування операцій, описаних у зверненні.

 

Щодо першого – шостого питання.

Відповідно до ст. 42 Конституції України кожен має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом.

Особливості укладання договору комісії визначено главою 69 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ).

За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента (частина перша статті 1011 ЦКУ).

Частиною першою статті 1012 ЦКУ визначено, що договір комісії може бути укладений на визначений строк або без визначення строку, з визначенням або без визначення території його виконання, з умовою чи без умови щодо асортименту товарів, які є предметом комісії.

При цьому, істотними умовами договору комісії, за якими комісіонер зобов'язується продати або купити майно, є умови про це майно та його ціну (частина третя статті 1012 ЦКУ).

Комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії (частина перша статті 1013 ЦКУ).

Після вчинення правочину за дорученням комітента комісіонер повинен надати комітентові звіт і передати йому все одержане за договором комісії (частина перша статті 1022 ЦКУ).

Відповідно до частини першої статті 1024 ЦКУ визначено, що комісіонер має право на відшкодування витрат, зроблених ним у зв'язку з виконанням своїх обов'язків за договором комісії, зокрема у випадку, якщо він або субкомісіонер вжив усіх заходів щодо вчинення правочину, але не міг його вчинити за обставин, які від нього не залежали.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Особливості застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності визначено главою 1 розділу XIV Кодексу.

Згідно статті 291 Кодексу спрощена система оподаткування, обліку та звітності – це особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених підпунктом 297.1 статті 297 Кодексу.

До суб'єктів господарювання третьої групи, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, відносяться юридичні особи - суб'єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня податкового (звітного) року (підпункт 3 пункту 291.4 статті 291 Кодексу).

Порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої – третьої груп встановлено статтею 292 Кодексу.

Підпунктом 2 пункту 292.1 статті 292 Кодексу визначено, що доходом платника єдиного податку для юридичної особи є будь-який дохід, включаючи дохід представництв, філій, відділень такої юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) період у в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 статті 292 Кодексу.

Відповідно до пункту 292.6 статті 292 Кодексу датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг). Для платника єдиного податку третьої групи, який є платником податку на додану вартість, датою отримання доходу є дата списання кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності.

У разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента) (пункт 292.4 статті 292 Кодексу).

Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (підпункт 44.1 статті 44 Кодексу).

Юридичні особи - платники єдиного податку третьої групи використовують дані спрощеного бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з урахуванням положень пунктів 44.2, 44.3 статті 44 Кодексу (абзац п’ятий пункту 296.1 статті 296 Кодексу).

Згідно з пунктом 292.13 статті 292 дохід визначається на підставі даних обліку, який ведеться відповідно до статті 296 Кодексу.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (зі змінами та доповненнями) (далі – П (С) БО 15).

Відповідно до пункту 6.2 П(С)БО 15, не визнаються доходами такі надходження від інших осіб, як «сума надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо».

Бухгалтерський облік посередницьких операцій ведеться з урахуванням П(С)БО 15 «Дохід» та П(С)БО 16 «Витрати».

Разом з тим, відповідно до пункту 291.6 статті 291 Кодексу платники єдиного податку першої - третьої груп повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі - готівковій або безготівковій (у тому числі з використанням електронних грошей).

Враховуючи зазначене, у разі здійснення юридичною особою – платником єдиного податку третьої групи діяльності за договором комісії, доходом суб’єкта господарювання платника єдиного податку є сума його винагороди, яка визначена у договорі комісії, підтверджена звітом комісіонера та сплачується безпосередньо комітентом (викладачем) після виконання визначених договором правочину.

Кошти, які надійшли комісіонеру під звіт на виконання договору комісії та підлягають перерахуванню комітенту, не включаються до доходу комісіонера та не враховуються під час визначення граничного обсягу доходу для перебування на третій групі спрощеної системи оподаткування.

Самостійне утримання комісіонером юридичною особою - платником єдиного податку належної йому винагороди за надані послуги, виконані роботи за договором комісії може розцінюватися як взаємозалік зустрічних грошових зобов’язань та підпадати під поняття негрошової форми розрахунків, що є порушенням вимог перебування на спрощеній системі оподаткування відповідно до пункту 291.6 статті 291 Кодексу.

Якщо умовами договору комісії передбачено, що кошти, які надходять від клієнтів на виконання доручення комітента як авансовий платіж за абонемент за освітні послуги та які за умовами договору призначені для комітента, не включаються до оподаткованого доходу за умови належного документального підтвердження посередницького характеру операцій. При цьому, дохід в такому випадку буде визначатися як сума отриманої винагороди, яка підтверджена звітом комісіонера та сплачується безпосередньо комітентом комісіонеру. Датою отримання такого доходу платника єдиного податку є дата фактичного надходження суми коштів за результатом окремої операції від комітента комісіонеру як сума отриманої винагороди.

Визначення комісійної винагороди за окремими заняттями або частинами абонемента має здійснюватися відповідно до умов договору комісії та підтверджуватися первинними документами.

У разі повернення клієнту авансових платежів за заняття за умови, що відповідні кошти не були включені до його доходу як комісійна винагорода, то дана операція не зумовлює коригування доходу Товариства.

У разі неявки клієнта або несвоєчасного скасування заняття сума доходу юридичної особи- платника єдиного податку визначається виходячи з розміру комісійної винагороди, належної такому суб’єкту господарювання відповідно до договору комісії, а дата отримання доходу – за датою фактичного надходження такої винагороди від комітента та підтверджена звітом комісіонера.

У разі придбання абонемента без попереднього визначення конкретного викладача та подальшої зміни викладачів дохід товариства визначається в сумі комісійної винагороди, отриманої від відповідних комітентів, без включення до нього коштів, що належать таким комітентам.

Якщо клієнт сплачує за послуги платіжного провайдера безпосередньо провайдеру окремо від вартості абонемента, комісія не включається до складу доходу такої юридичної особи- платника єдиного податку третьої групи за умови, що така комісія не надходить Товариству, не утримується з належної суми оплати за абонемент та не є винагородою за договором комісії.

При цьому, слід зазначити, якщо на підставі зазначеного договору комісії відбувається погашення заборгованості між комісіонером (Товариством) та комітентом (викладачем), шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог на підставі складеного документу (акту, заяви тощо), то такі розрахунки відносяться до негрошових і це позбавляє права таку юридичну особу застосовувати спрощену систему оподаткування.

Тому, у разі застосування юридичною особою – платником єдиного податку третьої групи іншого способу розрахунків, ніж зазначені у пункті 291.6 статті 291 цього Кодексу, до доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж зазначений у главі 1 розділу XIV Кодексу застосовують подвійний розмір ставок, визначених пунктом 293.3 статті 293 Кодексу (підпункт 2 пункту 293.5 статті 293 Кодексу) та відповідно до підпункту 4 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 Кодексу така юридична особа зобов’язана перейти на сплату інших податків і зборів, визначених Кодексом, з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків.

Водночас зазначаємо, що індивідуальна податкова консультація не передбачає проведення дослідження або перевірки наданих документів, в межах надання індивідуальної податкової консультації контролюючий орган не надає висновки щодо правомірності формування платником податку податкових зобов’язань (така оцінка здійснюється під час проведення контрольно-перевірочних заходів).

Слід зазначити, що кожен конкретний випадок має розглядатися з урахуванням всіх суттєвих обставин та первинних документів.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 Кодексу).