Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 09.11.2026 р. № 6477/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК

    Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів оборонного призначення, та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.

Як викладено у зверненні, Товариство уклало Державний контракт оборонного призначення 15.07.2026 на постачання квадроциклів (код УКТЗЕД 8703 21 10 22), кінцевими споживачами яких є військові формування. Державний контракт включає суму податку на додану вартість.

14.08.2026 Товариство отримало попередню оплату у визначеному розмірі, в тому числі ПДВ 20% (оплата надійшла з бюджетного рахунку) та зареєструвало податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) на неплатника, оскільки товар – квадроцикли (код УКТ ЗЕД 8703 21 10 22), підлягали оподаткуванню податком на додану вартість за основною ставкою 20%.

17.09.2026 до Кодексу внесено зміни, а саме: підпункт 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX доповнено підпунктом «о» згідно із Законом України від 03 вересня 2026 року № 4967-IX.

30.09.2026 відбулося часткове відвантаження військовій частині квадроциклів (це партія товарів яку було ввезен на територію України 25.09.2026 звільняється від оподаткування ПДВ).

З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:

1) чи застосовуються положення статті 192 розділу V Кодексу щодо коригування податкових зобов’язань з ПДВ, раніше нарахованих за ставкою 20% на дату отримання попередньої оплати (відповідно до пункту 187.7 статті 187 розділу V Кодексу), у разі якщо на дату подальшого відвантаження товару операція підлягає звільненню від оподаткування ПДВ на підставі підпункту «о» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Кодексу?

2) яка дата, відповідно до вимог статті 192 та статті 201 розділу V Кодексу, є датою виникнення підстав для складання розрахунку коригування до податкової накладної, складеної на аванс за ставкою 20%: дата набрання чинності змінами до Кодексу щодо запровадження пільги (17.09.2026) чи дата фактичного відвантаження товару за пільговим режимом (30.09.2026)?

3) чи відповідає нормам статті 192 та статті 201 розділу V Кодексу порядок, за якого при частковому відвантаженні товару 30.09.2026 без ПДВ, розрахунок коригування до податкової накладної від 14.08.2026 складається не на всю суму авансу, а виключно на обсяг часткового пільгового відвантаження (зменшення бази) з одночасним складанням нової податкової накладної на звільнену від ПДВ операцію?

4) як саме, згідно з вимогами статті 192 та статті 201 розділу V Кодексу, Товариство має відобразити в податковому обліку остаточне відвантаження товару 05.10.2026 без ПДВ: шляхом складання другого розрахунку коригування до податкової накладної від 14.08.2026 на залишок авансу (зменшення бази) та складання нової податкової накладної на повну суму відвантаженої партії (без ПДВ)?

5) чи має право Товариство, відповідно до підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 розділу V Кодексу, заявити до бюджетного відшкодування (рядок 20.2 декларації з ПДВ) суму від’ємного значення з ПДВ, що виникне в результаті зменшення податкових зобов’язань на підставі розрахунків коригування до податкової накладної від 14.08.2026, враховуючи, що у серпні 2026 року сума ПДВ була сплачена до бюджету, чи таке від’ємне значення підлягає виключно зарахуванню до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 20.3 декларації з ПДВ)?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу I Кодексу).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу І Кодексу інші терміни, що застосовуються у Кодексу і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові засади планування, порядок формування обсягів та особливостей здійснення закупівель товарів, робіт і послуг оборонного призначення для забезпечення потреб сектору безпеки і оборони, а також інших товарів, робіт і послуг для гарантованого забезпечення потреб безпеки і оборони, а також порядок здійснення державного і демократичного цивільного контролю у сфері оборонних закупівель визначено Законом України від 17 липня 2020 року № 808-IX «Про оборонні закупівлі» (далі – Закон № 808).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Відповідно до підпункту 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 розділу V Кодексу податок на додану вартість становить 20 відсотків, 7 і 14 відсотків бази оподаткування та додається до ціни товарів/послуг.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу).

Пунктом 187.7 статті 187 розділу V Кодексу визначено, що датою виникнення податкових зобов’язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов’язаннями перед бюджетом.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 розділу V Кодексу на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 5 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

Підпунктом 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Кодексу визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими в абзацах «а» – «о» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, квадроцикли та мотовсюдиходи, що класифікуються у товарних позиціях 8703, 8704 згідно з УКТ ЗЕД.

У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ, зокрема відповідно до підпункту 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V Кодексу не застосовуються щодо таких операцій (останній абзац пункту 32 підрозділу 2 розділу XX Кодексу).

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені у статті 200 розділу V Кодексу.

Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду (пункт 200.1 статті 200 розділу V Кодексу).

Підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу передбачено, що бюджетне відшкодування – це відшкодування від’ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника.

Пунктом 200.4 статті 200 розділу V Кодексу визначено, що при від’ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 розділу V Кодексу, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200¹.3 статті 200¹розділу V Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу –

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів / послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів / послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200¹.3 статті 200¹розділу V Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Разом з цим, згідно з пунктом 200.4¹ статті 200 розділу V Кодексу платники податку, щодо яких (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників яких) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), протягом строку застосування таких санкцій не мають права на отримання бюджетного відшкодування суми від’ємного значення.

Суми такого від’ємного значення зараховуються у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу – до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до статті 200 розділу V Кодексу та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 статті 200 розділу V Кодексу, – за результатами документальної перевірки (абзац другий пункту 200.10 статті 200 розділу V Кодексу).

Враховуючи викладене та з урахуванням опису питань, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Якщо оплата товарів здійснюється за рахунок бюджетних коштів, то датою визначення податкових зобов’язань за операціями з постачання таких товарів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку – постачальника.

Щодо питань 1 - 4

Якщо часткова попередня оплата («перша подія», відповідно до пункту 187.7 статті 187 розділу V Кодексу) відбувається до наявності підстав для застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ (до 17 вересня 2026 року), то операція з постачання товару на суму часткової оплати підлягає оподаткуванню ПДВ в загальновстановленому порядку.

На суму такої часткової попередньої оплати на дату отримання коштів постачальник повинен скласти податкову накладну з нарахуванням ПДВ. У відповідній графі цієї податкової накладної має бути зазначена частина кількості товару, за яку було отримано часткову попередню оплату. Фактичне відвантаження товарів у періоді дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ (після 17 вересня 2026 року) в межах отриманої часткової попередньої оплати («друга подія») не зумовлює у платника податкових наслідків у частині ПДВ.

Зміна порядку оподаткування операцій з постачання товарів / послуг після дати виникнення податкових зобов’язань з ПДВ не впливає на порядок оподаткування ПДВ операцій, здійснення до набрання чинності таких змін, в тому числі якщо термін дії договору на дату таких змін не завершився.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V Кодексу якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Отже, підстави для складання та реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної, складеної до наявності підстав для застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ із застосуванням податку на додану вартість в розмірі 20 відсотків, відсутні.

Щодо питання 5

З огляду на зазначене та виходячи з норм Кодексу, з урахуванням підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 розділу V Кодексу, якщо за результатами звітного (податкового) періоду у платника сформовано від’ємне значення ПДВ, платник ПДВ має право заявити таку суму ПДВ до бюджетного відшкодування, за умови фактичної її сплати постачальникам товарів / послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує реєстраційну суму на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, до бюджетного відшкодування на відповідний рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок оплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу такого платника податків з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету та/або таку суму зарахувати до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

При цьому правомірність бюджетного відшкодування сум ПДВ підтверджується виключно за результатами перевірки, що проводиться відповідно до Кодексу.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу).