Пошуковий ресурс "ІПК" газети "Все про бухгалтерський облік"

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ від 10.11.2026 р. № 6516/ІПК/99-00-04-01-04 ІПК

   Державна податкова служба України на звернення Товариства, надіслане Головним управлінням ДПС у Полтавській області листом, щодо  надання індивідуальної податкової консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі − Кодекс), у межах компетенції повідомляє.

Товариство поінформувало, що на підставі договору користується земельною ділянкою на праві суборенди. У договорі передбачено сплату суборенди на безпосередній рахунок  органу територіальної громади (далі – ОТГ).

Товариство запитує:

1. Чи має Товариство право як суборендар сплачувати орендну плату від імені орендаря безпосередньо на рахунок ОТГ, яка є власником земельної ділянки, тобто в платіжному дорученні вказуючи фактичним платником орендаря, якщо це прямо передбачено в договорі суборенди та належним чином зареєстровано?

2. Чи може Товариство скористатись пільгою зі сплати ПДВ, передбаченою підпунктом 197.1.21 пункту 197.1 статті 197 Кодексу?

Обсяг (зміст) наданої у зверненні інформації про об’єкти земельних відносин є недостатніми для з’ясування всіх обставин справи, оскільки не  надано копіі договору. Тому Товариству надається роз’яснення загальних норм податкового законодавства.

Щодо питання 1

Відповідно до пункту 38.2 статті 38 Кодексу сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, – податковим агентом, або представником платника податку.

Представниками платника податків визнаються особи, які можуть здійснювати представництво його законних інтересів та ведення справ, пов’язаних зі сплатою податків, на підставі закону або довіреності (пункт 19.2 статті 19 Кодексу).

Згідно з частиною першою статті 237 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) представництвом є правовідношення, в якому одна сторона (представник) зобов’язана або має право вчинити правочин від імені другої сторони, яку вона представляє.

Не є представником особа, яка хоч і діє в чужих інтересах, але від власного імені, а також особа, уповноважена на ведення переговорів щодо можливих у майбутньому правочинів (частини друга статті 237 ЦКУ).

Згідно з частиною першою статті 1000 ЦКУ за договором доручення одна сторона (Повірений) зобов’язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (Довірителя) певні юридичні дії.

Водночас пунктом 57.1 статті 57 Кодексу визначено, що платник податків зобов’язаний самостійно сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених Кодексом.

Також пунктом 87.1. статті 87 Кодексу передбачено, що джерелами самостійної сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від  продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з  урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.

Відповідно до пункту 87.7 статті 87 Кодексу забороняється будь-яка уступка грошового зобов’язання або податкового боргу платника податків третім особам.

Тобто, договором доручення може бути встановлено виключне право повіреного на вчинення від імені та за рахунок довірителя всіх або частини юридичних дій, передбачених договором.

Порядок ініціювання та виконання платіжних операцій за рахунками користувачів платіжних послуг, які відкриті в надавачів платіжних послуг з  обслуговування рахунку, обов’язкові реквізити платіжної інструкції, вимоги щодо їх заповнення визначено Інструкцією про безготівкові розрахунки в  національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженою постановою Правління Національного банку України від 29.07.2022 року № 163 (зі змінами) (далі – Інструкція № 163).

Згідно з Інструкцією № 163 платіжна інструкція, оформлена платником в  електронній або паперовій формі, повинна містити відповідні обов’язкові реквізити, у т. ч. найменування / прізвище, власне ім'я, по батькові (за  наявності), код платника та номер його рахунку, а також призначення платежу.

Порядок заповнення реквізиту «Призначення платежу» платіжної інструкції під час сплати (стягнення) податків, зборів, митних, інших платежів, єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, внесення авансових платежів (передоплати), грошової застави, а також у разі їх  повернення затверджено наказом Міністерства фінансів України від  22.03.2023 № 148, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 28  березня 2023 року за № 528/39584 (зі змінами).

Органи ДПС при відображенні в інтегрованих картках платників (далі –  ІКП) інформації Державної казначейської служби України про сплату платежів використовують для ідентифікації платника такі реквізити платіжної інструкції: найменування / прізвище, власне ім'я, по батькові (за наявності), код  платника та номер його рахунку.

Разом з тим, згідно з пунктом 40 розділу ІІ Інструкції № 163 платіжна інструкція може містити також реквізит «Код фактичного платника», коли  платник ініціює платіжну операцію за фактичного платника.

Реквізит «Код фактичного платника» органами ДПС використовується при відображенні платежів в ІКП у випадках, передбачених податковим законодавством, зокрема, коли сплата податку здійснюється податковим агентом платника.

Враховуючи вищевикладене, якщо сплата податків буде здійснена з  банківського рахунку Повіреного, тобто від власного імені та за рахунок власних коштів (Повіреного) на його банківському рахунку, а не від імені та  за  рахунок другої сторони (Довірителя), підстави для відображення сплачених коштів, як надходжень до бюджету від сторони Довірителя, відсутні.

Щодо питання 2

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу І Кодексу).

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу I Кодексу інші терміни, що  застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у  значенні, встановленому іншими законами.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та  інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не  підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ Кодексу.

Згідно з підпунктом 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 Розділу XII Кодексу платниками орендної плати є землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.

Згідно зі статтею 4 Закону України від 06 жовтня 1998 року №  161-XIV «Про оренду землі» (далі – Закон № 161) орендодавцями земельних ділянок, що  перебувають у державній власності, є органи виконавчої влади, які  відповідно до закону передають земельні ділянки у власність або  користування.

Орендодавцями земельних ділянок, що перебувають у комунальній власності, є сільські, селищні, міські ради в межах повноважень, визначених законом (стаття 4 Закону № 161).

Орендарями земельних ділянок є юридичні або фізичні особи, яким на  підставі договору оренди належить право володіння і користування земельною ділянкою (стаття 5 Закону № 161).

Відповідно до пункту 36.1 статті 36 розділу Кодексу податковим обов’язком визнається обов’язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені Кодексу законами з питань митної справи.

При цьому виконання податкового обов’язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента (пункт 36.4 статті 36 розділу І Кодексу).

Згідно з підпунктом 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу землекористувачі – юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), які  користуються земельними ділянками державної та комунальної власності:

на праві постійного користування;

на умовах оренди.

При цьому згідно з підпунктом 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 розділу XIII Кодексу платниками орендної плати є землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.

В той же час відповідно до статті 8 Закону № 161 орендована земельна ділянка або її частина може передаватися орендарем у суборенду без зміни цільового призначення, якщо це передбачено договором оренди або  за  письмовою згодою орендодавця (крім випадків, визначених законом). Якщо протягом одного місяця орендодавець не надішле письмового повідомлення щодо своєї згоди чи заперечення, орендована земельна ділянка або її частина може бути передана в суборенду.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та  підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу  V Кодексу.

Постачання послуг – будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи  інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що  споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу).

Враховуючи зазначене, операція з передачі земельних ділянок в оренду (суборенду) є операцією з постачання послуг, яка є об’єктом оподаткування ПДВ і підлягає оподаткуванню ПДВ за основною ставкою 20 відсотків.

Водночас відповідно до підпункту 197.1.21 пункту 197.1 статті 197 розділу  V Кодексу звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг з надання в оренду (суборенду) земельних ділянок, що перебувають у  власності держави або територіальної громади, якщо кошти за такі послуги у  повному обсязі сплачуються безпосередньо на відповідні рахунки органів, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів.

Отже, режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений нормами підпункту 197.1.21 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу, застосовується до операції з постачання послуг з надання в оренду (суборенду) земельних ділянок за умови одночасного виконання таких вимог:

в оренду (суборенду) повинні передаватися лише земельні ділянки, що перебувають у власності держави або територіальної громади, тобто земельні ділянки державної або комунальної власності;

орендна плата повинна бути перерахована орендарем (суборендарем) безпосередньо на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

У разі невиконання вказаних умов операція з надання послуг у межах договору оренди (суборенди) (орендна плата) є об’єктом оподаткування ПДВ і  підлягає оподаткуванню ПДВ.

Якщо орендна плата за договором суборенди земельної ділянки державної або комунальної власності сплачена суборендарем у повному обсязі до  бюджету (на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів), то операція суборендодавця з постачання послуг із надання в суборенду земельної ділянки, що перебуває у державній або  комунальній власності, звільняється від оподаткування ПДВ згідно з  підпунктом 197.1.21 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу.

Якщо Товариство перераховує орендну плату на казначейський рахунок ОТГ, і у призначенні платежу зазначається, що оплата здійснюється від імені орендаря, Товариство не має право на застосування режиму звільнення згідно з  підпунктом 197.1.21 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 Кодексу).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Ця індивідуальна податкова консультація діє до зміни/втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію.